Risoluzione n. 23 del 28/01/2009

Plusvalenza da cessione di immobile allo stato di rustico

La risoluzione esamina il trattamento fiscale, ai fini delle imposte sui redditi, della cessione di un immobile non ultimato, realizzato su un terreno acquistato nel 1989 e ancora allo stato di rustico grezzo. Il tema centrale è stabilire se la fattispecie rientri nell’art. 67, comma 1, lett. b), del TUIR, che disciplina le plusvalenze derivanti dalla cessione di immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni e, separatamente, quelle derivanti dalla cessione di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria.

Quesito e posizione del contribuente

L’istante chiede se la futura vendita dell’immobile comporti una plusvalenza imponibile. La tesi sostenuta è che si tratti di cessione di un fabbricato posseduto da più di cinque anni, quindi non imponibile come reddito diverso. Il contribuente richiama la nozione civilistica di fabbricato esistente e sostiene che sia sufficiente la presenza di un rustico con mura perimetrali e copertura, in conformità all’art. 2645-bis, comma 6, c.c. Ritiene pertanto che, essendo il manufatto già venuto ad esistenza nel 2002, il quinquennio sia decorso e non si configuri il presupposto impositivo. Contesta inoltre l’interpretazione resa con la risoluzione n. 231 del 6 giugno 2008, ritenendo che il termine debba essere ancorato alla nozione civilistica di fabbricato esistente.

Quadro normativo richiamato

L’Agenzia ricorda che l’art. 67, comma 1, lett. b), TUIR considera redditi diversi le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di:

• beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, con esclusione degli immobili acquisiti per successione;
• unità immobiliari urbane adibite ad abitazione principale del cedente o dei familiari per la maggior parte del periodo tra acquisto/costruzione e cessione, anch’esse escluse;
• terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione, per i quali la plusvalenza è imponibile in ogni caso.

La norma, secondo la risoluzione, prevede quindi due fattispecie distinte: una relativa agli immobili ceduti entro cinque anni e una relativa ai terreni edificabili, per i quali non opera alcun limite temporale.

Valutazione dell’Agenzia sull’oggetto della cessione

Per stabilire se la plusvalenza sia imponibile, l’Agenzia afferma che occorre prima identificare l’oggetto della compravendita: se si tratta di un fabbricato, ancorché non ultimato, oppure di un terreno edificabile. Tale accertamento, però, richiede una complessa indagine di fatto e l’esame del contenuto contrattuale dell’atto di vendita, attività che non può essere svolta in sede di interpello.

Fabbricato allo stato rustico e decorrenza del quinquennio

L’Agenzia chiarisce che, qualora risulti che l’oggetto della vendita sia un fabbricato ancora allo stato rustico ma già esistente ai sensi dell’art. 2645-bis, comma 6, c.c., la cessione rientra nell’ambito dell’art. 67, comma 1, lett. b), TUIR. Per tale nozione civilistica, deve esistere almeno un rustico con le mura perimetrali delle singole unità e deve essere completata la copertura.

In questo caso, ai fini del calcolo del quinquennio, il termine decorre dal momento in cui il manufatto è venuto ad esistenza secondo il criterio civilistico appena richiamato. Ne consegue che, se la vendita del fabbricato rustico avviene entro cinque anni da tale momento, la plusvalenza è imponibile.

Distinzione rispetto alla risoluzione n. 231 del 2008

L’Agenzia ritiene non pertinente il richiamo del contribuente alla risoluzione n. 231 del 2008, perché quella pronuncia riguardava una diversa ipotesi: un fabbricato ultimato per il quale occorreva chiarire se il quinquennio decorresse dalla data di collaudo o dall’uso anteriore dell’immobile. Nel caso in esame, invece, la questione concerne un fabbricato non ultimato ma già esistente allo stato rustico.

Prova dell’esistenza del fabbricato e alternativa del terreno edificabile

La risoluzione precisa che la qualificazione dell’immobile come fabbricato rustico con i requisiti dell’art. 2645-bis, comma 6, c.c. deve essere comprovata, ad esempio, mediante denuncia al catasto urbano nella categoria provvisoria degli immobili in corso di costruzione. In mancanza di tale prova, l’immobile continuerebbe a rilevare come terreno edificabile, la cui cessione genera sempre plusvalenza imponibile ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. b), seconda parte, TUIR.

Conclusione

La conclusione della risoluzione è che la vendita di un fabbricato allo stato rustico, se avviene entro cinque anni dalla sua realizzazione, produce una plusvalenza imponibile, poiché il bene, essendo già esistente in senso civilistico, rientra nella nozione di “immobile costruito” richiamata dal TUIR. Solo se l’oggetto della cessione resta qualificabile come terreno edificabile, la plusvalenza è comunque imponibile a prescindere dal decorso del tempo.