Sentenza del 05/08/2015 n. 16397 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 1995, con recupero di maggiori IRPEG e ILOR. L'Amministrazione aveva rettificato la perdita dichiarata dalla società contestando, tra l'altro, costi per operazioni inesistenti, ammortamenti relativi all'avviamento derivante da una fusione, accantonamenti per svalutazione crediti, interessi passivi su finanziamenti della controllante estera e ricavi non contabilizzati derivanti da operazioni con consociate estere, ritenuti inferiori al valore normale secondo la disciplina del transfer pricing. La società contestava la motivazione dell'avviso, l'utilizzo del metodo del costo maggiorato, l'onere della prova dell'Ufficio, l'applicabilità delle norme antielusive alla fusione e la qualificazione degli interessi come versamenti in conto capitale.

La decisione

La Corte di cassazione ha riunito i ricorsi e li ha rigettati tutti. Ha ritenuto valido l'avviso motivato per relationem mediante rinvio al processo verbale di constatazione, purché il contribuente sia posto in condizione di conoscere gli elementi essenziali della pretesa. Ha confermato la legittimità della rettifica dei prezzi di trasferimento: l'Ufficio deve provare l'esistenza di rapporti tra imprese collegate e lo scostamento evidente dal valore normale, mentre non deve dimostrare uno specifico intento elusivo; il contribuente deve fornire la prova della conformità dei prezzi alle condizioni di mercato. È stato ritenuto legittimo il ricorso al metodo del costo maggiorato quando non sia possibile effettuare un comparabile confronto diretto dei prezzi. Le censure dell'Agenzia sugli interessi passivi e sull'ammortamento dell'avviamento sono state dichiarate inammissibili per carenze formali nella formulazione dei motivi. Le ulteriori doglianze della società sono risultate assorbite o inammissibili. Le spese del giudizio sono state integralmente compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 76, comma 5, vigente ratione temporis, ora art. 110, comma 7, TUIR

  I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti [...] sono valutati in base al valore normale [...] se ne deriva aumento del reddito.

  La norma consente all'Amministrazione di sostituire i prezzi praticati nelle operazioni infragruppo transfrontaliere con il valore normale, senza che sia necessario dimostrare uno specifico intento elusivo o un effettivo vantaggio fiscale, purché ricorrano il rapporto tra imprese collegate e uno scostamento rilevante dal prezzo di mercato.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 9, comma 3, TUIR

  Per valore normale si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza.

  Il valore normale è determinato facendo riferimento a prezzi di mercato per beni o servizi identici o similari. Se il confronto diretto dei prezzi non è concretamente possibile, possono essere utilizzati metodi alternativi riconosciuti, come il metodo del costo maggiorato, del prezzo di rivendita o della ripartizione degli utili.

• Art. 2697 c.c.

  In materia di transfer pricing l'Ufficio deve dimostrare l'esistenza delle operazioni tra soggetti collegati e lo scostamento dal valore normale; dopo tale dimostrazione, spetta al contribuente provare la correttezza dei prezzi applicati e la loro conformità alle condizioni di mercato.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  L'avviso di accertamento è sufficientemente motivato se indica le norme applicate, i fatti contestati e gli elementi essenziali della pretesa. È ammissibile il rinvio al processo verbale di constatazione, se questo è stato conosciuto o consegnato al contribuente; non è necessario che l'avviso riporti una valutazione critica dettagliata di tutte le prove.

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  La mancata presentazione di osservazioni entro il termine previsto dopo la chiusura della verifica non impedisce al contribuente di difendersi, ma non determina di per sé l'illegittimità dell'avviso, quando l'atto sia comunque adeguatamente motivato.

• Legge n. 408 del 1990, art. 10

  La disciplina antielusiva applicabile ratione temporis richiedeva la verifica congiunta dell'assenza di valide ragioni economiche, dello scopo esclusivo di ottenere un risparmio d'imposta e dell'intento fraudolento. Nel caso concreto la Commissione regionale aveva escluso tali presupposti, ma le relative questioni non sono state riesaminate dalla Cassazione per l'inammissibilità del ricorso dell'Agenzia.

• Art. 324 c.p.c. e art. 2909 c.c.

  Il giudicato formatosi su un precedente avviso può precludere una nuova contestazione sostanzialmente identica, ma le questioni relative al giudicato sono rimaste assorbite in Cassazione, poiché il ricorso dell'Agenzia è stato dichiarato inammissibile.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3

  Le questioni sui limiti alla rettifica o integrazione di un precedente accertamento e sull'esercizio dell'autotutela non sono state decise nel merito, essendo state dichiarate assorbite.

• Art. 366-bis c.p.c., vigente ratione temporis

  I motivi di ricorso per cassazione relativi a omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione devono indicare chiaramente il fatto controverso e decisivo e le ragioni del vizio. La mancanza di tale sintesi comporta l'inammissibilità del motivo.

• Art. 9 del Modello OCSE e sentenza CGUE, causa C-311/08, SGI

  La disciplina del transfer pricing è collegata al principio di libera concorrenza e alla necessità di preservare una ripartizione equilibrata del potere impositivo tra gli Stati, anche quando non sia dimostrato un concreto risparmio fiscale o una tassazione estera più favorevole.

Massime di principio

• Nelle operazioni infragruppo transfrontaliere, la conformità al prezzo pattuito non è sufficiente: occorre poter dimostrare documentalmente che il prezzo corrisponde al valore normale di mercato.
• L'Amministrazione finanziaria deve provare il rapporto di collegamento e uno scostamento significativo dal valore normale, ma non deve necessariamente dimostrare che l'operazione sia stata compiuta con l'obiettivo di ottenere un risparmio fiscale.
• Il metodo del confronto diretto dei prezzi non è l'unico utilizzabile: se mancano transazioni realmente comparabili, sono ammissibili metodi alternativi, tra cui il costo maggiorato, purché adeguatamente motivati e applicati a categorie omogenee.
• Il contribuente deve conservare analisi funzionali, comparabili di mercato, criteri di determinazione dei margini, condizioni contrattuali e dati relativi ai mercati di riferimento, perché tali elementi sono nella sua disponibilità e possono essere necessari per superare la rettifica.
• Un avviso di accertamento può rinviare a un processo verbale di constatazione senza riprodurne integralmente il contenuto, se il verbale è stato reso conoscibile e l'atto consente di comprendere chiaramente fatti, norme e importi contestati.
• Nel giudizio di cassazione non è sufficiente lamentare genericamente che la motivazione sia insufficiente o contraddittoria: occorre indicare con precisione il fatto decisivo omesso o il passaggio logico viziato, rispettando i requisiti di autosufficienza.
• La disciplina del transfer pricing tutela non solo il contrasto all'elusione, ma anche la corretta attribuzione della base imponibile allo Stato in cui il reddito è stato prodotto; pertanto può applicarsi anche in assenza di un'aliquota estera più bassa o di un utile effettivamente conseguito dal contribuente italiano.