Sentenza del 21/12/2021 n. 1584 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento cumulativo (notificato il 27.10.2014) per l'anno 2008 relativo a IRES, IRAP, IVA e sanzioni, emesso sulla base di PVC della Guardia di Finanza che denunciava l'utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti (spese di pubblicità/sponsorizzazioni). Il contribuente aveva dedotto preliminarmente la decadenza dell'azione accertatrice (raddoppio dei termini per notitia criminis) e, con motivi aggiunti, ha contestato la nullità dell'atto per difetto di sottoscrizione. In primo grado la CTP aveva annullato l'atto per nullità di sottoscrizione; l'Agenzia ha fatto appello contestando la tardività della eccezione di nullità, l'infondatezza della decadenza e chiedendo il rigetto del ricorso nel merito.

La decisione

La CTR ha riformato parzialmente la sentenza di primo grado: ha ritenuto inammissibile (tardiva) l'eccezione di nullità per difetto di sottoscrizione sollevata con motivi aggiunti, quindi ha esaminato il merito. Ha confermato l'accertamento e le pretese relative a IRES e IVA (ritenute fondate sulla sussistenza di indizi gravi, precisi e concordanti a dimostrazione dell'inesistenza oggettiva delle operazioni) e ha annullato l'atto limitatamente alla pretesa IRAP per intervenuta decadenza, poiché il raddoppio dei termini per notitia criminis non opera con riferimento all'IRAP. Per effetto dell'accoglimento parziale dell'appello dell'Ufficio, la CTR ha compensato le spese relative ai gradi e liquidato a carico dell'appellato 2/3 delle spese di ciascun grado come determinato in dispositivo.

Norme richiamate

• Art. 43 DPR 600/1973

  commi rettificati dall'art.37, commi 24-25 D.L. 223/2006

  Ha introdotto il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di violazioni che comportano obbligo di denuncia ai sensi del codice di procedura penale; il giudice tributario deve verificare la ricorrenza dei presupposti di notitia criminis e l'eventuale uso strumentale della norma da parte dell'Amministrazione

• Art. 57 DPR 633/1972

  modifiche analoghe dall'art.37 D.L. 223/2006

  Disciplina il termine di accertamento IVA; la modifica del 2006 ha previsto il raddoppio in presenza di notizia di reato tributario

• Sentenza Corte Costituzionale n. 247/2011

  Ha ritenuto costituzionalmente legittimo il raddoppio dei termini in caso di reato tributario e ha affidato al giudice tributario il compito di verificare l'effettiva sussistenza dei presupposti per l'uso del raddoppio, per accertare eventuali abusi dell'Amministrazione

• Decreto Legislativo 128/2015

  Ha introdotto limiti temporali più stringenti prevedendo l'esigenza che l'invio della denuncia si sia verificato nel termine di decadenza ordinario (modifica alla disciplina del raddoppio)

• Legge 208/2015 (Legge di stabilità 2016)

  Ha in pratica superato la disciplina precedente stabilendo un unico termine di decadenza (5 anni in caso di presentazione della dichiarazione, 7 in caso di omessa dichiarazione), contribuendo all'abolizione pratica dell'istituto del raddoppio nella forma precedente

• Art. 24 D.Lgs. 546/1992

  Limita l'ammissione dei motivi aggiunti nel processo tributario ai casi di deposito di documenti non conosciuti dalle altre parti o per ordine della commissione; impedisce l'introduzione tardiva di vizi basati su fatti diversi da quelli dedotti nel ricorso introduttivo

• Giurisprudenza di legittimità (es. Cass. ord. 20 maggio 2020 n. 9314; Cass. n. 10483/2018; Cass. 23629/2017; Cass. 4775/2016)

  Consolidato orientamento per cui il raddoppio dei termini non opera con riferimento all'IRAP, in quanto quest'ultima non è soggetta a sanzioni penali e quindi non rientra nella disciplina del raddoppio; conseguente decadenza delle pretese IRAP se notifiche avvengono dopo il termine ordinario

• Art. 132 c.p.c. comma 2 n.4 e art. 118 disp. att. c.p.c.

  Impostano il principio di motivazione concisa applicato anche al processo tributario: la motivazione può limitarsi a una esposizione concisa delle ragioni di fatto e di diritto

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento previsto dalla disciplina antecedente al 2015 può estendersi a imposte per le quali esiste rilevanza penale (come IRES/IRPEF e IVA) ma, per giurisprudenza consolidata, non si applica all'IRAP: in pratica l'IRAP va valutata separatamente in ordine alla decadenza.
• I motivi aggiunti nel processo tributario sono ammissibili solo in casi eccezionali (deposito di documenti non conosciuti o ordine della commissione); eccezioni sostanziali o vizi basati su fatti nuovi (es. difetto di sottoscrizione) devono essere proposti con il ricorso introduttivo, altrimenti sono inammissibili per violazione del diritto di difesa.
• Quando l'Amministrazione contesta l'uso di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, può fondare l'accertamento su un coacervo di indizi gravi, precisi e concordanti (contratti carenti, assenza del marchio/sponsor, pagamenti non effettivi, circuiti di restituzione degli importi): la documentazione contabile formale da sola non è sufficiente a smentire tale quadro indiziario.
• Il giudice tributario ha il potere/dovere di verificare se la circostanza della notitia criminis sussista realmente o sia stata utilizzata strumentalmente dall'Amministrazione per beneficiare di termini più ampi; tale verifica è necessaria sia per la legittimità del raddoppio sia per evitare abusi.
• In accertamenti 'cumulativi' che riguardano più tributi, la decadenza e le regole processuali possono operare in modo diverso per ciascun tributo: è quindi possibile che l'accertamento sia legittimo per alcune imposte e decaduto per altre, con annullamento parziale dell'atto.