Sentenza del 21/12/2021 n. 40913 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva riformato la pronuncia di merito riconoscendo la legittimità dell'avviso di liquidazione emesso dall'Agenzia, relativo all'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale sull'accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis L.F., in quanto l'accordo conteneva disposizioni a contenuto patrimoniale (fideiussione personale prestata dal socio M.C. e costituzione di pegno sulle quote sociali) assoggettabili all'aliquota proporzionale ai sensi dell'art. 6 della tariffa allegata al TUR; i ricorrenti contestavano inoltre la competenza territoriale dell'Ufficio di Teramo, la tassazione invece in misura fissa (riferendosi al decreto di omologa), l'applicabilità di agevolazioni per finanziamenti a lungo termine e la presunta mancata o contraddittoria motivazione della decisione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'atto taxato era l'accordo stragiudiziale di ristrutturazione registrato, che conteneva impegni di natura patrimoniale (fideiussione e pegno) soggetti a registrazione in misura proporzionale ai sensi dell'art. 6 della tariffa parte I del TUR. Ha escluso rilievo vincolante delle circolari dell'Agenzia, ritenendo che esse non esonerano dall'obbligo tributario (salvo tutela dell'affidamento limitata a sanzioni). Ha inoltre rigettato le censure sulla competenza dell'Ufficio (la registrazione era stata effettuata a Teramo), dichiarato inammissibile il motivo relativo alle agevolazioni per mancanza di documentazione e respinto le doglianze sulla motivazione. Condanna i ricorrenti al pagamento delle spese.

Norme richiamate

• Legge Fallimentare (L. Fall.) art. 182-bis

  L'accordo di ristrutturazione, pur nato come negozio privatistico con fase stragiudiziale, è riconosciuto dalla giurisprudenza come istituto afferente alle procedure concorsuali; la sua natura bifasica permette che pattuizioni tra le parti producano effetti patrimoniali già tra i contraenti e, una volta adempiute le condizioni e depositato/omologato, effetti anche verso i terzi.

• TUR (D.P.R. 131/1986) - Tariffa parte I, art. 8 lett. g) e lett. a)

  art. 8, lett. g) e lett. a)

  La lett. g) prevede imposta di registro in misura fissa per gli atti giudiziari di omologazione; tuttavia la giurisprudenza ammette che quando l'omologa produce effetti immediatamente traslativi (es. intervento di terzo assuntore) si applichi la tassazione proporzionale ai sensi della lett. a). Nel caso concreto il documento soggetto a registrazione era l'accordo privato contenente garanzie, non il solo decreto di omologa.

• TUR (D.P.R. 131/1986) - Tariffa parte I, art. 6

  I negozi aventi ad oggetto la costituzione di garanzie reali e personali a favore di terzi sono soggetti a imposta di registro in misura proporzionale. Applicata alle fideiussioni e ai patti di pegno sulle quote risultanti nell'accordo di ristrutturazione.

• TUR (D.P.R. 131/1986) art. 9

  Stabilisce le regole di competenza territoriale per la registrazione. La Corte ha ritenuto corretta la competenza dell'Agenzia di Teramo in relazione al luogo di registrazione dell'accordo.

• L. n. 212/2000 art. 10, comma 2 (Statuto del contribuente)

  Le circolari dell'Amministrazione finanziaria non hanno valore di fonte di obblighi e diritti; l'adesione del contribuente a un'interpretazione amministrativa non esime dall'obbligo tributario, sebbene possa incidere sulla responsabilità sanzionatoria in caso di affidamento giustificato.

• Regolamento (UE) 2015/848 art. 1 e Allegato A

  Inserisce gli accordi di ristrutturazione nell'ambito delle 'procedure concorsuali pubbliche', contribuendo all'orientamento interpretativo che li assimila a procedure concorsuali e giustifica applicazioni analogiche di principi concorsuali.

• D.P.R. 601/1973 art. 15

  Richiamata dai ricorrenti in relazione a presunte agevolazioni per finanziamenti di durata superiore a 18 mesi; la Corte ha osservato che i ricorrenti non hanno provato che l'accordo stesso costituisse il contratto di mutuo necessario per l'applicazione di tale agevolazione.

Massime di principio

• Se un accordo di ristrutturazione contiene atti o pattuizioni di contenuto patrimoniale (es. fideiussioni prestate da terzi, pegni su quote sociali), tali singole disposizioni possono essere assoggettate a imposta di registro in misura proporzionale ai sensi dell'art. 6 della tariffa TUR, anche se l'accordo è destinato all'omologazione giudiziale.
• Va distintamente individuato quale sia l'atto effettivamente oggetto di registrazione: l'atto privato stragiudiziale registrato è valutato per la sua sostanza; il decreto di omologa è un atto diverso e può avere trattamento fiscale differente a seconda dei suoi effetti immediati.
• Le circolari dell'Amministrazione non sono fonti vincolanti: attenersi a un'interpretazione amministrativa non esonera dal pagamento dell'imposta, salva la possibile esclusione delle sanzioni in caso di affidamento legittimo.
• La competenza territoriale per la registrazione segue le regole del TUR (art. 9) e si determina in base al luogo di registrazione dell'atto soggetto a tassazione, non automaticamente dal luogo di emanazione del provvedimento giudiziale di omologa.
• In sede di impugnazione (e ancor più in cassazione) l'onere di documentazione è stringente: per far valere specifiche regime fiscali o agevolazioni occorre allegare e indicare chiaramente le clausole contrattuali e gli atti rilevanti; la mancata produzione comporta spesso l'inammissibilità o il rigetto del motivo.
• Nel predisporre operazioni di ristrutturazione, chi voglia evitare la tassazione proporzionale su garanzie dovrebbe valutare la separazione formale e sostanziale delle operazioni patrimoniali; tuttavia la sostanza prevale sulla forma e i tribunali possono ricondurre a tassazione proporzionale atti che comportano reali trasferimenti o costituzioni di garanzie a favore di terzi.
• L'orientamento giurisprudenziale tende a considerare gli accordi di ristrutturazione come riconducibili, in via funzionale, all'ambito concorsuale; questo elemento influisce sull'interpretazione dei loro effetti e sul trattamento fiscale degli atti connessi.