Sentenza del 10/03/2017 n. 6175 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento con cui, per l’anno d’imposta 2004, ai fratelli B. furono attribuiti redditi da capitale non dichiarati per complessivi 179.082 euro, ritenuti utili extracontabili della B. s.r.l. (di cui ciascun fratello possedeva il 25% e la Le G. s.r.l. il restante 50%). L’Ufficio aveva presunto la distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati dopo aver accertato maggiori ricavi societari per circa 1,8 milioni di euro, sulla base del valore normale di 13 immobili venduti. I contribuenti contestavano in Cassazione che la CTR avesse disposto l’integrazione del contraddittorio davanti alla CTP di Bergamo anziché alla CTP di Brescia, sostenendo che la società e tutti i soci fossero litisconsorti necessari. L’Agenzia, con ricorso incidentale, contestava sia la ritenuta necessità del litisconsorzio sia la decisione della CTR sulla riduzione del reddito attribuito ai soci per evitare la doppia imposizione, questione mai proposta dai contribuenti nei precedenti gradi.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso principale dei contribuenti e accolto i primi due motivi del ricorso incidentale dell’Agenzia; il terzo motivo dell’Agenzia, relativo alla quantificazione della pretesa, è stato dichiarato assorbito. Ha cassato la sentenza della CTR Lombardia del 19 aprile 2011, depositata il 19 luglio 2011, e ha deciso nel merito rigettando il ricorso introduttivo dei contribuenti, con conseguente conferma degli avvisi di accertamento. La Corte ha chiarito che, per una società di capitali a ristretta base, non sussiste di regola litisconsorzio necessario tra società e soci: se l’accertamento societario è ancora sub iudice, il giudizio sul socio va sospeso; se, come in questo caso, l’accertamento societario è definitivo, non occorre né integrare il contraddittorio né sospendere il giudizio. L’accertamento contro la B. s.r.l. era divenuto definitivo dopo il rigetto, con sentenza della Cassazione n. 14770/2015, del ricorso della società. La Corte ha inoltre rilevato che i contribuenti non avevano contestato nei gradi di merito il criterio di attribuzione e quantificazione del reddito; la relativa statuizione della CTR eccedeva quindi le domande. Spese compensate per l’intero giudizio.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 14

  Nel caso di specie, diversamente, essendo divenuto definitivo l'accertamento tributario nei confronti della soc. B. s.r.l., nessuna integrazione del contraddittorio deve essere disposta.

  La disposizione non impone l’integrazione del contraddittorio tra società di capitali e soci quando non ricorre un litisconsorzio necessario. La Corte distingue tale ipotesi da quella delle società di persone e dal regime di trasparenza fiscale.

• Codice di procedura civile, art. 295

  Ed invero, l'accertamento tributario nei confronti di una società di capitali a base ristretta nella specie riferito ad utili extracontabili - costituisce un indispensabile antecedente logico/giuridico dell'accertamento nei confronti dei soci, in virtù dell'unico atto amministrativo da cui entrambe le rettifiche promanano, con la conseguenza che, non ricorrendo, com'è per le società di persone, un'ipotesi di litisconsorzio necessario, in ordine ai rapporti tra i rispettivi processi, quello relativo al maggior reddito accertato in capo al socio deve essere sospeso ai sensi dell'art. 295 cod. proc. civ. (applicabile nel giudizio tributario in forza del generale richiamo del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1), solo nel caso in cui il giudizio relativo all'accertamento tributario nei confronti di una società di capitali a base ristretta non sia divenuto definitivo.

  Quando l’accertamento della società di capitali a ristretta base non è definitivo, il giudizio sul reddito attribuito al socio deve essere sospeso perché l’accertamento societario ne costituisce l’antecedente logico-giuridico. Se l’accertamento societario è definitivo, la sospensione non è necessaria.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 1

  Ed invero, l'accertamento tributario nei confronti di una società di capitali a base ristretta nella specie riferito ad utili extracontabili - costituisce un indispensabile antecedente logico/giuridico dell'accertamento nei confronti dei soci, in virtù dell'unico atto amministrativo da cui entrambe le rettifiche promanano, con la conseguenza che, non ricorrendo, com'è per le società di persone, un'ipotesi di litisconsorzio necessario, in ordine ai rapporti tra i rispettivi processi, quello relativo al maggior reddito accertato in capo al socio deve essere sospeso ai sensi dell'art. 295 cod. proc. civ. (applicabile nel giudizio tributario in forza del generale richiamo del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1), solo nel caso in cui il giudizio relativo all'accertamento tributario nei confronti di una società di capitali a base ristretta non sia divenuto definitivo.

  Il richiamo generale alle norme processuali civili rende applicabile al processo tributario la sospensione necessaria prevista dall’art. 295 c.p.c., nei limiti precisati dalla decisione.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 116

  salva l'ipotesi - non ravvisabile nel caso in esame - in cui i soci abbiano optato per il regime di trasparenza fiscale ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 116 con conseguente automatica imputazione dei redditi sociali a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, nel quale, come già affermato da questa Corte (Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 24472 del 01/12/2015, Rv. 637559), il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l'integrazione del contraddittorio D.Lgs. n. 546 del 1992 , ex art. 14 nei confronti di tutti i soci e della società, sicchè il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio.

  Se i soci di una società di capitali hanno optato per la trasparenza fiscale, il reddito sociale è imputato automaticamente ai soci in proporzione alle quote e indipendentemente dalla percezione; in tale specifica ipotesi è necessario il contraddittorio con la società e tutti i soci.

• Codice di procedura civile, art. 112

  E' fondato anche il secondo motivo del ricorso incidentale dell'Ufficio, essendo invero emerso che nè nell'atto introduttivo del giudizio di primo grado nè, comunque, in appello i contribuenti avevano contestato il criterio di attribuzione e di quantificazione del maggior reddito accertato a carico dei soci.

  Il giudice non può decidere su una contestazione relativa al criterio di attribuzione o quantificazione del reddito che il contribuente non abbia formulato nei propri atti di primo grado o di appello.

• Codice di procedura civile, art. 384

  La causa può dunque essere decisa nel merito ex art. 384 c.p.c. e, previo annullamento della sentenza impugnata, il ricorso introduttivo dei contribuenti dev'essere rigettato, confermando gli atti impositivi emessi.

  Quando, dopo la cassazione, non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere direttamente il merito e rigettare il ricorso introduttivo.

Massime di principio

• Per gli accertamenti di utili extracontabili di una società di capitali a ristretta base, la presunzione di distribuzione ai soci non determina, da sola, un litisconsorzio necessario tra società e soci: ciascuno conserva una soggettività tributaria distinta.
• Se l’accertamento della società è ancora pendente, il giudizio relativo al reddito del socio va normalmente sospeso, perché la sussistenza degli utili societari è un antecedente logico-giuridico della pretesa verso il socio.
• Se l’accertamento della società è già definitivo, non occorre integrare il contraddittorio con la società né sospendere il giudizio del socio; il giudicato societario può riflettersi sul presupposto della pretesa individuale.
• La regola cambia quando è stato adottato il regime di trasparenza fiscale previsto dall’art. 116 TUIR: l’imputazione automatica del reddito ai soci può rendere necessaria la partecipazione al giudizio della società e di tutti i soci.
• Le contestazioni sulla quantificazione o sul criterio di attribuzione del reddito devono essere formulate tempestivamente negli atti di merito; il giudice non può introdurle d’ufficio oltre le domande delle parti.