Sentenza del 21/11/2018 n. 30013 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento relativo al 2003, con cui l'Agenzia contestava alla società M.G. & Figlio s.r.l. l'indebita applicazione del regime IVA del margine nella compravendita intracomunitaria di autoveicoli usati, nonché l'utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti e la conseguente indebita detrazione IVA. L'Agenzia pretendeva inoltre l'indeducibilità dei costi ai fini IRPEG e IRAP. La società e M.G. contestavano la ricostruzione, sostenendo la regolarità delle operazioni, la propria buona fede e l'adozione delle necessarie cautele.

La decisione

La Corte di cassazione ha riunito i due ricorsi e li ha rigettati entrambi, rigettando anche il ricorso incidentale dell'Agenzia. È stata confermata la decisione della Commissione Tributaria Regionale: resta la ripresa relativa all'indebita detrazione IVA e all'uso del regime del margine, poiché la contribuente non ha dimostrato né la sussistenza dei presupposti del regime speciale né la propria incolpevole ignoranza della frode. Sono invece deducibili i costi ai fini delle imposte dirette e dell'IRAP, poiché i veicoli erano stati acquistati per essere commercializzati e non risultava che fossero stati direttamente utilizzati come strumento per commettere un delitto doloso; l'Ufficio, inoltre, non aveva contestato i requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità dei costi. Le spese del giudizio di legittimità sono state compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• Art. 335 c.p.c.

  Le impugnazioni proposte separatamente contro la stessa sentenza devono essere riunite.

  La Corte ha riunito i ricorsi dell'Agenzia delle Entrate e di M.G. perché riguardavano la medesima sentenza.

• Legge n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, nel testo applicabile ratione temporis

  Non sono ammessi in deduzione i costi e le spese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato.

  La disciplina previgente non è stata interpretata nel senso di rendere automaticamente indeducibili tutti i costi derivanti da operazioni soggettivamente inesistenti. Per la normativa più favorevole sopravvenuta, l'indeducibilità richiede che beni o servizi siano stati direttamente utilizzati per commettere un delitto doloso.

• Decreto-legge n. 16 del 2012, art. 8, commi 1 e 3, convertito dalla Legge n. 44 del 2012

  Non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo.

  La norma, applicabile anche ai fatti anteriori quando più favorevole, esclude l'indeducibilità automatica dei costi relativi a beni acquistati per la successiva rivendita, anche se l'operazione è inserita in una frode carosello.

• D.L. n. 41 del 1995, art. 36, convertito dalla Legge n. 85 del 1995

  L'Iva relativa alla rivendita è commisurata alla differenza tra il prezzo dovuto dal cessionario e quello relativo all'acquisto, aumentato delle spese di riparazione e accessorie.

  Il regime del margine è un regime speciale e derogatorio dell'IVA ordinaria, applicabile ai beni d'occasione solo quando l'acquisto proviene da soggetti che non hanno potuto detrarre l'IVA o da altri soggetti ammessi al regime.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17, 19 e 54

  Il diritto alla detrazione IVA può essere negato quando l'Amministrazione dimostri, anche tramite presunzioni, che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a un'evasione. La regolarità formale della fattura non è sufficiente a dimostrare la buona fede.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, oggi art. 109

  La deduzione dei costi ai fini delle imposte sui redditi dipende dai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità. In assenza di contestazioni su tali requisiti, la mera inesistenza soggettiva del fornitore non comporta automaticamente l'indeducibilità del costo.

• D.Lgs. n. 446 del 1997, artt. 3, 5 e 25

  La disciplina dell'indeducibilità prevista dalla normativa speciale è applicabile anche ai fini IRAP, ma nel caso concreto i costi sono stati ritenuti deducibili perché riferiti a un'attività commerciale lecita e non direttamente strumentale alla commissione di un delitto.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 314; già art. 26-bis della Direttiva 77/388/CEE

  Il regime del margine deve essere applicato restrittivamente, ma il suo diniego richiede la dimostrazione che il soggetto passivo non abbia agito in buona fede o non abbia adottato tutte le misure ragionevolmente esigibili per evitare il coinvolgimento in un'evasione.

Massime di principio

• Il regime IVA del margine, essendo speciale e derogatorio, non si presume: il rivenditore deve poter dimostrare preventivamente che il cedente rientrava tra i soggetti che non avevano potuto detrarre l'IVA o che erano comunque legittimati ad applicare il regime.
• La semplice correttezza formale delle fatture, dei contratti, dei pagamenti e della contabilità non è sufficiente quando esistono indizi concreti di frode; l'operatore professionale deve svolgere controlli proporzionati alla propria esperienza e al settore di attività.
• Nella compravendita professionale di veicoli usati è ragionevolmente esigibile verificare la storia del mezzo, i precedenti intestatari e la loro qualifica, per accertare se avessero diritto a detrarre l'IVA.
• In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni, sia l'interposizione fittizia sia la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del cessionario; il contribuente deve poi dimostrare la propria buona fede e la diligenza adottata.
• La consapevole partecipazione a una frode IVA può far perdere il diritto alla detrazione, anche se i beni sono stati effettivamente consegnati e rivenduti.
• La consapevolezza della frode non rende però automaticamente indeducibili i costi ai fini delle imposte dirette e dell'IRAP: occorre verificare i requisiti generali del costo e, per l'indeducibilità speciale, il suo diretto utilizzo quale mezzo per commettere un delitto doloso.
• La valutazione degli indizi e della buona fede è principalmente una questione di fatto riservata al giudice di merito; in cassazione è censurabile solo in presenza di motivazione illogica, contraddittoria o gravemente carente.