Risposta n. 277 del 19/07/2019

Responsabilità del conferitario nei debiti tributari in caso di conferimento di ramo d’azienda

L’interpello, presentato congiuntamente dalla società conferitaria [ALFA] e dalla società conferente [BETA], riguarda gli effetti fiscali di un conferimento di ramo d’azienda e, in particolare, la portata della responsabilità del soggetto conferitario per i debiti tributari della conferente.

Fattispecie e contesto

La conferente svolge attività di assistenza tecnica per conto terzi e, in seguito, ha affiancato una seconda linea di business, articolata in due settori:

• servizi;
• prodotti.

Presso la sede operativa viene svolto l’intero ciclo produttivo, anche se per commesse rilevanti parte della produzione viene esternalizzata. Nel corso degli anni la società ha registrato significative perdite su crediti a seguito del fallimento di due importanti clienti della linea servizi e, in tale contesto, si è aggravata la situazione debitoria verso l’Erario per IVA, ritenute fiscali, IRES e IRAP.

La conferente ha quindi valutato un’operazione di crescita per linee esterne attraverso la costituzione di una newco nella quale conferire il ramo d’azienda relativo alla linea "Prodotti", con finalità di carve out e creazione di un’entità autonoma (stand alone). A tal fine ha incaricato un professionista iscritto all’albo dei dottori commercialisti ed esperti contabili della redazione della perizia di stima ex art. 2343 c.c. per determinare il valore economico del ramo da conferire.

La ricostruzione dei debiti tributari imputabili al ramo "Prodotti" è stata effettuata con metodologia ex post, poiché la conferente non ha mai tenuto una contabilità separata per quel ramo.

Quesito del contribuente

La questione posta all’Agenzia delle Entrate è se la conferitaria possa essere chiamata a rispondere:

• solo dell’esposizione tributaria del ramo d’azienda "Prodotti" oggetto di conferimento, come individuata nella perizia;
• oppure del valore complessivo, o comunque di un diverso ammontare, dei debiti tributari dell’azienda conferente nei confronti dell’Amministrazione finanziaria.

Soluzione interpretativa prospettata dall’istante

Secondo la soluzione proposta dalle società, la conferitaria dovrebbe rispondere dei debiti tributari della conferente solo nei limiti in cui tali debiti siano stati correttamente imputati al ramo d’azienda "Prodotti" e risultino evidenziati nella perizia di stima allegata all’atto di conferimento e depositata al Registro delle imprese.

Normativa richiamata dall’Agenzia

L’Agenzia richiama anzitutto la disciplina civilistica e fiscale del conferimento d’azienda:

• l’art. 2555 c.c., che definisce l’azienda come il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa;
• l’art. 176 TUIR, che disciplina i conferimenti d’azienda o di ramo d’azienda e prevede, per le operazioni effettuate dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, un regime obbligatorio di neutralità fiscale.

Sul piano della responsabilità per i debiti tributari, viene richiamato l’art. 14 del d.lgs. n. 472/1997, che stabilisce che il cessionario è responsabile in solido, con beneficio della preventiva escussione del cedente e nei limiti del valore dell’azienda o del ramo d’azienda, per imposte e sanzioni riferibili alle violazioni commesse nell’anno della cessione e nei due precedenti, nonché per quelle già irrogate e contestate nello stesso periodo anche se riferite a violazioni più risalenti.

La norma prevede inoltre che:

• l’obbligazione del cessionario è limitata al debito risultante alla data del trasferimento dagli atti degli uffici fiscali e degli enti competenti;
• su richiesta dell’interessato, gli uffici rilasciano un certificato sulle contestazioni in corso e su quelle già definite ma non soddisfatte;
• il certificato negativo libera il cessionario;
• la responsabilità non è limitata se la cessione è stata attuata in frode ai crediti tributari.

L’Agenzia richiama anche la ratio dell’art. 2560 c.c. e la finalità antielusiva dell’art. 14 del d.lgs. n. 472/1997, nonché la sentenza della Corte costituzionale n. 90 del 26 aprile 2018, richiamata per evidenziare la tutela dell’interesse erariale nelle operazioni straordinarie. Viene altresì citata la circolare n. 180/E del 10 luglio 1998, secondo cui il valore dell’azienda o del ramo d’azienda, ai fini del limite di responsabilità, è quello accertato dall’ufficio competente o, in mancanza, quello dichiarato dalle parti.

Soluzione interpretativa e parere dell’Agenzia

L’Agenzia delle Entrate non condivide l’impostazione proposta dalla contribuente.

Secondo l’Amministrazione, ai sensi dell’art. 14 del d.lgs. n. 472/1997, il conferitario risponde dei debiti tributari della conferente entro il limite del valore del ramo d’azienda conferito, e non soltanto dei debiti tributari specificamente imputati al ramo "Prodotti" sulla base della perizia predisposta dal professionista incaricato.

L’Agenzia sottolinea che:

• rileva il valore complessivo dell’azienda o del ramo conferito, non la sola ricostruzione ex post dei debiti riferiti a quel ramo;
• la perizia non può essere assunta in modo acritico o incontestabile;
• nel caso descritto, la mancanza di una contabilità separata per i due business incide sui limiti di attendibilità della quantificazione effettuata dall’esperto;
• il valore del ramo può essere oggetto di rettifica da parte dell’Ufficio se non conforme alle risultanze accertate.

In sintesi, la responsabilità del conferitario è circoscritta dal valore del ramo d’azienda conferito, ma non è limitata ai soli debiti che la perizia attribuisce a quel ramo. Il perimetro di responsabilità va quindi determinato sulla base del ramo trasferito nel suo complesso, nel quadro delle regole dell’art. 14 del d.lgs. n. 472/1997.