Cassazione Civile, Sentenza n. 28443/2021 del 15/10/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale Abruzzo che, accogliendo l'appello dell'Agenzia, ha dichiarato legittimo l'avviso di accertamento relativo a IVA, IRPEG e IRAP per l'anno 2005. La CCH SRL deduceva, con quattro motivi, (i) omessa pronuncia/omessa motivazione in relazione all'art.12 (ultimo comma) della L. 27/7/2000 n.212; (ii) violazione e falsa applicazione dell'art.57 del d.lgs. 31/12/1992 n.546 (errori in procedendo); (iii) violazione e falsa applicazione dell'art.2 del d.P.R. 26/10/1972 n.633 (qualificazione ai fini IVA dei conferimenti e della cessione del contratto di associazione in partecipazione); (iv) omessa pronuncia sulla legittimità e quantificazione delle sanzioni (richiami all'art.10 comma 3 L. n.212/2000 e al regime della continuazione ex d.lgs. 472/1997). I fatti di causa riguardano operazioni societarie complesse (cessione di ramo d'azienda/contratti di associazione in partecipazione, usufrutto di azioni, prestazioni di consulenza) che l'Agenzia ha contestato come fittizie e finalizzate ad eludere il fisco.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha dichiarato il primo motivo inammissibile per conflitto tra doglianze di omessa pronuncia e omessa motivazione e per il fatto che la CTR aveva comunque dato atto dell'appello incidentale; il secondo motivo è stato ritenuto inammissibile e, in subordine, infondato per carenza di autosufficienza e di puntuali riferimenti agli atti del processo; il terzo motivo è stato ritenuto infondato perché la CTR, pur riconoscendo in astratto la rilevanza delle norme IVA richiamate, aveva accertato la fittizietà delle operazioni e l'abuso del diritto, escludendo quindi la spettanza della detrazione; il quarto motivo è infondato in quanto la CTR aveva preso in esame le doglianze sulle sanzioni e le aveva implicitamente rigettate. Conseguentemente la dichiarazione di illegittimità dell'avviso di accertamento è stata respinta e la società condannata al pagamento delle spese.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art.12

  La corte distingue tra omessa pronuncia (mancata statuizione su una richiesta decisiva, rimessa all'art.112 c.p.c. e art.360 n.4) e carente motivazione (art.360 n.5): qui risulta che la CTR aveva dato atto dell'appello incidentale, per cui non sussiste omessa pronuncia.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art.57

  Riferimento alle norme sul giudizio amministrativo e agli 'errores in procedendo': la Cassazione può esaminare anche il fatto purché il ricorrente fornisca in ricorso elementi puntuali e autosufficienti per individuare l'errore procedurale.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.2

  Definizione di operazioni rilevanti ai fini IVA: la Corte osserva che, anche qualora i conferimenti potessero rientrare nell'ambito dell'art.2 e quindi essere soggetti a IVA, la CTR ha accertato la fittizietà delle operazioni, escludendo la reale esistenza del fatto imponibile e quindi il diritto alla detrazione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.3, comma 2, n.5

  Le cessioni di contratti sono, di norma, considerate prestazioni di servizi: la ricorrente sosteneva che la cessione del contratto di associazione dovesse essere assoggettata a IVA, ma la CTR ha ritenuto prevalente l'accertamento di fittizietà.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.3, comma 4, lett. c

  Esclusione dall'ambito delle cessioni di contratto di quelle aventi per oggetto aziende o rami d'azienda: la CTR ha in parte ricostruito l'operazione come cessione di ramo d'azienda e, comunque, ha posto a fondamento la sua decisione sull'inesistenza sostanziale delle operazioni.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.10, comma 1, n.4

  Previsione di esenzioni (richiamata in relazione all'usufrutto di azioni): la CTR ha considerato anche questo elemento ma ha ritenuto che l'insieme delle operazioni fosse costruito fittiziamente e finalizzato all'ottenimento di vantaggi fiscali indebiti.

• Codice di procedura civile, art.112

  Norma sulla necessità che il giudice si pronunci su quanto chiesto dalle parti: la Corte ricorda che l'assenza totale di pronuncia configura omissione sindacabile in cassazione secondo l'art.360 n.4, ma qui la CTR aveva comunque affrontato la questione.

• Codice di procedura civile, art.360, nn.4 e 5

  Distinzione tra vizio per omessa pronuncia (n.4) e vizio di motivazione (n.5): la Corte spiega che il ricorso deve inquadrare correttamente la censura e, per la motivazione, che solo fatti decisivi in senso storico-naturalistico possono fondare il vizio di motivazione.

• Legge n. 212/2000, art.10, comma 3

  Richiamata dalla ricorrente in relazione alle sanzioni; la CTR ha valutato le doglianze e le ha implicitamente rigettate, senza danno per la ricorrente.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art.12

  Norma sul regime sanzionatorio e sulla continuazione: la ricorrente aveva invocato l'applicazione del regime di continuazione, ma la CTR ha ritenuto le sanzioni legittime e la questione non meritevole di accoglimento in cassazione.

Massime di principio

• Se il giudice di merito accerta che le operazioni sono fittizie o frutto di abuso del diritto, la spettanza della detrazione IVA decade anche quando, in astratto, la fattispecie normativa sembrerebbe consentire la detrazione.
• In Cassazione le censure su errori di procedimento (error in procedendo) devono essere formulate con puntuali riferimenti agli atti processuali e agli specifici passaggi motivazionali del giudice di merito; riassunti generici sono inammissibili.
• Occorre distinguere nettamente tra omessa pronuncia (mancata statuizione su quanto richiesto) e carenza di motivazione: in caso di omessa pronuncia il rimedio è diverso e la censura deve essere impostata correttamente (art.360 n.4 vs n.5).
• Quando si contesta la qualificazione fiscale di operazioni complesse (cessione di ramo d'azienda vs cessione di contratti vs prestazioni di servizi), il ricorrente deve confrontarsi specificamente con gli accertamenti di fatto compiuti dal giudice di merito e non limitarsi a deduzioni giuridiche astratte.
• Le doglianze sulle sanzioni e sulle ipotesi di attenuazione (ad es. applicazione dell'art.10 L.212/2000 o della continuazione ex d.lgs.472/97) richiedono che il giudice di merito sia stato incapace di esaminare o abbia omesso di motivare adeguatamente: se il giudice ha considerato la questione e l'ha implicitamente respinta, la cassazione difficilmente accoglierà il ricorso senza specifici vizi motivazionali.