Sentenza del 15/03/2017 n. 6759 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria, sostenendo che, ai sensi dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, la sequenza negoziale composta dal conferimento di un ramo d'azienda in una società e dalla successiva cessione totalitaria delle quote della conferitaria dovesse essere qualificata, considerando la causa concreta e unitaria dell'operazione, come cessione d'azienda. Ha inoltre contestato la rilevanza attribuita dalla CTR alla genuinità economica dell'operazione e la rilevazione officiosa del difetto di contraddittorio endoprocedimentale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto tutti i motivi di ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che l'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 sia una norma interpretativa e non una norma antielusiva. Pertanto, l'operazione deve essere valutata nella sua complessiva causa concreta, anche considerando circostanze extratestuali, e può essere qualificata come cessione d'azienda quando il conferimento e la successiva cessione delle quote realizzino sostanzialmente tale risultato. L'intento elusivo o la genuinità commerciale dell'operazione non sono necessari. La Corte ha inoltre escluso l'obbligo di contraddittorio preventivo per l'applicazione dell'art. 20 in materia di imposta di registro. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Liguria, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  L'imposta di registro è applicata "secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente".

  La norma impone una qualificazione oggettiva degli atti secondo la loro causa concreta e secondo gli effetti complessivi dell'operazione, superando la forma apparente e considerando anche il collegamento funzionale tra più negozi. Non è una disposizione antielusiva e non richiede la prova di un intento elusivo.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  La disposizione è richiamata come disciplina antielusiva, soggetta a specifiche garanzie procedimentali, tra cui il contraddittorio preventivo. Tali garanzie non si applicano alla mera qualificazione interpretativa effettuata ai sensi dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10-bis

  La norma disciplina l'abuso del diritto e l'elusione fiscale. È distinta dall'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, perché riguarda operazioni prive di un'adeguata sostanza economica o poste in essere per ottenere vantaggi fiscali indebiti, mentre l'art. 20 opera sul piano della qualificazione giuridica dell'operazione.

• Art. 23 della Costituzione

  La qualificazione dell'operazione secondo la sua causa concreta non viola la riserva di legge, poiché l'art. 20 costituisce un criterio legale di interpretazione degli atti e non introduce arbitrariamente una diversa fattispecie imponibile.

• Art. 41 della Costituzione

  L'applicazione dell'art. 20 non compromette l'autonomia privata, perché mira a interpretare l'operazione realmente posta in essere e non a sostituire la volontà delle parti con una fattispecie estranea.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, più atti formalmente distinti ma funzionalmente collegati devono essere valutati unitariamente quando realizzano una causa concreta comune.
• Il conferimento di un'azienda seguito dalla cessione totalitaria delle quote della società conferitaria può essere qualificato fiscalmente come cessione d'azienda, se le circostanze oggettive dimostrano che questo è il risultato sostanziale dell'operazione.
• Per applicare l'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 non è necessario dimostrare un intento elusivo o che l'operazione sia priva di valide ragioni economiche: rileva la qualificazione oggettiva dell'operazione complessiva.
• La genuinità commerciale dell'operazione non impedisce, da sola, la riqualificazione ai fini dell'imposta di registro quando la causa concreta corrisponde a una cessione aziendale.
• L'ufficio può procedere alla qualificazione ai sensi dell'art. 20 senza il contraddittorio endoprocedimentale previsto per le norme antielusive, fermo restando il controllo del giudice sul rispetto dei criteri legali di interpretazione.
• La distinzione tra imposta di atto e imposta di negozio comporta che, in presenza di una sequenza negoziale unitaria, l'imposta deve riflettere il reale movimento di ricchezza realizzato dall'affare complessivo.