Corte di giustizia, Sentenza C-855/19

IVA sugli acquisti intracomunitari di carburanti: pagamento anticipato e compatibilità con la direttiva IVA

La sentenza riguarda un rinvio pregiudiziale del Naczelny Sąd Administracyjny (Polonia) in materia di IVA dovuta su acquisti intracomunitari di carburanti. Il giudice nazionale chiedeva se una disciplina polacca che imponeva il versamento dell’IVA entro pochi giorni dall’introduzione dei carburanti nel territorio nazionale fosse compatibile con il diritto dell’Unione, in particolare con la direttiva 2006/112/CE.

Contesto fattuale e disciplina nazionale

La controversia opponeva G. sp. z o.o. all’autorità tributaria polacca. La società aveva effettuato nel dicembre 2016 una serie di acquisti intracomunitari di gasolio e non aveva versato l’IVA entro cinque giorni dall’introduzione dei beni nel territorio nazionale, né presentato la dichiarazione mensile prevista dalla normativa interna. L’amministrazione fiscale aveva quindi intimato il pagamento immediato dell’imposta, con interessi di mora.

La norma nazionale rilevante era l’articolo 103, paragrafo 5a, della legge polacca sull’IVA, introdotto per agevolare la riscossione dell’IVA sugli acquisti intracomunitari di carburanti e contrastare l’evasione. Essa prevedeva, per talune ipotesi, il pagamento dell’IVA entro cinque giorni dall’introduzione dei beni nel territorio nazionale o nel momento del trasferimento dei beni nel territorio polacco.

Normativa dell’Unione richiamata

La Corte ha richiamato in particolare:

• l’articolo 62 della direttiva 2006/112/CE, che distingue tra fatto generatore ed esigibilità dell’imposta;
• l’articolo 68, che fissa il fatto generatore per gli acquisti intracomunitari di beni;
• l’articolo 69, che disciplina il momento in cui l’IVA diventa esigibile per tali acquisti;
• l’articolo 206, che prevede in linea generale il pagamento al momento della dichiarazione IVA, consentendo agli Stati membri di stabilire un’altra scadenza o di riscuotere acconti provvisori;
• l’articolo 222 e l’articolo 250, richiamati per la scansione temporale della fatturazione e della dichiarazione;
• l’articolo 273, che consente ulteriori obblighi per assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e prevenire le evasioni;
• l’articolo 110 TFUE, invocato dal giudice del rinvio in relazione al trattamento differenziato tra acquisti interni e intracomunitari.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice del rinvio domandava in sostanza se:

• l’articolo 110 TFUE e l’articolo 273 della direttiva IVA ostassero a un obbligo nazionale di pagamento anticipato dell’IVA sugli acquisti intracomunitari di carburanti;
• l’articolo 69 della direttiva IVA ostasse a tale disciplina, nella misura in cui l’imposta veniva richiesta prima del momento in cui diventava esigibile;
• i pagamenti anticipati potessero essere qualificati come "acconti provvisori" ai sensi dell’articolo 206;
• un acconto non versato entro il termine potesse considerarsi giuridicamente estinto alla fine del periodo d’imposta.

Ragionamento della Corte

La Corte ha innanzitutto distinto chiaramente tra tre momenti diversi del sistema IVA:

• il fatto generatore dell’imposta;
• l’esigibilità dell’imposta;
• l’obbligo di pagamento.

Richiamando la propria giurisprudenza, ha ribadito che si tratta di tappe successive: il pagamento presuppone l’esigibilità, e l’esigibilità presuppone il fatto generatore. Nel caso degli acquisti intracomunitari, il fatto generatore si verifica al momento dell’acquisto, mentre l’IVA diventa esigibile solo in un momento successivo, cioè all’emissione della fattura o, al più tardi, alla scadenza del termine previsto dall’articolo 222.

La disciplina polacca, invece, imponeva il pagamento dell’IVA entro cinque giorni dall’introduzione dei carburanti nel territorio nazionale, quindi prima che l’imposta diventasse esigibile. Secondo la Corte, ciò contrasta con l’articolo 69 della direttiva IVA.

Quanto all’articolo 206, la Corte ha precisato che la facoltà degli Stati membri di riscuotere "acconti provvisori" consente di anticipare la data del pagamento di un’imposta già esigibile, ma non di anticipare il momento in cui l’imposta stessa diventa esigibile. In altri termini, gli acconti provvisori non possono derogare agli articoli 62 e 69 della direttiva.

Neppure l’articolo 273 può giustificare la norma nazionale, poiché il margine di manovra degli Stati membri per garantire la riscossione dell’IVA e prevenire l’evasione deve essere esercitato nel rispetto delle altre disposizioni della direttiva IVA. L’articolo 273 non autorizza quindi una disciplina che imponga il pagamento dell’imposta prima della sua esigibilità.

Decisione e dispositivo

La Corte ha dichiarato che gli articoli 69, 206 e 273 della direttiva 2006/112/CE devono essere interpretati nel senso che ostano a una disposizione nazionale che impone il pagamento dell’IVA sugli acquisti intracomunitari di carburanti prima che tale imposta diventi esigibile ai sensi dell’articolo 69.

Poiché questa risposta era sufficiente per definire la controversia, la Corte ha ritenuto non necessario esaminare le altre parti delle questioni pregiudiziali, inclusa quella relativa all’articolo 110 TFUE.

Principio di diritto ricavabile

La sentenza chiarisce che uno Stato membro può adottare misure per assicurare la riscossione dell’IVA e contrastare l’evasione, ma non può imporre il pagamento dell’imposta prima che essa sia divenuta esigibile secondo la direttiva IVA. La nozione di "acconti provvisori" dell’articolo 206 non legittima un’anticipazione del momento di esigibilità dell’imposta, bensì soltanto, eventualmente, del suo pagamento una volta che l’imposta sia già esigibile.