Corte di giustizia, Sentenza C-895/19

IVA e acquisti intracomunitari: termine nazionale di tre mesi per la detrazione

La sentenza riguarda un rinvio pregiudiziale del Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach in materia di IVA sugli acquisti intracomunitari. La Corte valuta se una regola nazionale che impone la tempestiva indicazione dell’IVA in dichiarazione, entro tre mesi, possa incidere sul diritto di detrazione nello stesso periodo d’imposta.

Fatti e procedimento principale

A., società operante in Polonia, effettua acquisti intracomunitari di beni impiegati per operazioni imponibili nel territorio polacco. La controversia nasce da una domanda di interpretazione anticipata presentata alla fiscalità polacca, nella quale la società ha chiesto se, in caso di presentazione tardiva della dichiarazione, potesse comunque detrarre l’IVA dovuta a monte nel medesimo periodo d’imposta in cui l’imposta era stata liquidata, nonostante il superamento del termine di tre mesi previsto dal diritto nazionale.

L’amministrazione tributaria aveva ritenuto che il termine di tre mesi non fosse contrario alla direttiva IVA e che, decorso tale termine, il soggetto passivo potesse rettificare la dichiarazione solo in un periodo successivo. Il giudice nazionale ha dubitato della compatibilità di tale disciplina con il diritto dell’Unione, osservando che essa poteva far gravare temporaneamente l’onere dell’IVA sul soggetto passivo, anche in buona fede.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio ha chiesto in sostanza se gli articoli 167 e 178 della direttiva 2006/112/CE ostino a una normativa nazionale che, per gli acquisti intracomunitari, subordina la detrazione nel medesimo periodo d’imposta all’indicazione dell’IVA nella dichiarazione presentata entro tre mesi dalla fine del mese in cui è sorto l’obbligo fiscale.

Normativa unionale rilevante

La Corte richiama anzitutto il regime degli acquisti intracomunitari previsto dalla direttiva IVA:

• l’articolo 2, paragrafo 1, lettera b), punto i), che assoggetta a IVA gli acquisti intracomunitari;
• l’articolo 68, sul momento del fatto generatore;
• l’articolo 69, sull’esigibilità dell’imposta;
• l’articolo 167, che fa sorgere il diritto a detrazione quando l’imposta diventa esigibile;
• l’articolo 168, lettera c), che riconosce la detrazione dell’IVA dovuta per acquisti intracomunitari;
• l’articolo 178, lettera c), sui requisiti formali per l’esercizio del diritto;
• gli articoli 179, 180, 181 e 182, sul momento e sulle modalità di esercizio della detrazione;
• l’articolo 222, primo comma, in materia di fatturazione;
• l’articolo 250, sulla dichiarazione IVA;
• l’articolo 273, che consente agli Stati membri di imporre obblighi necessari per garantire la corretta riscossione e prevenire l’evasione.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda che il diritto a detrazione è un principio fondamentale del sistema comune IVA e un elemento centrale della neutralità fiscale. Per gli acquisti intracomunitari, il meccanismo di autoliquidazione fa sì che il soggetto passivo sia contemporaneamente debitore e, in linea di principio, detentore del diritto a detrazione, senza alcun esborso netto verso l’erario se i requisiti sono rispettati.

La Corte distingue nettamente tra requisiti sostanziali e requisiti formali:

• i requisiti sostanziali, per gli acquisti intracomunitari, sono quelli dell’articolo 168, lettera c), cioè qualità di soggetto passivo, qualità di debitore dell’IVA e impiego dei beni per operazioni imponibili;
• i requisiti formali riguardano invece fatturazione, dichiarazione e controlli amministrativi.

Secondo la Corte, la nascita del diritto a detrazione dipende dai requisiti sostanziali e non può essere condizionata, in quanto tale, al possesso di una fattura o alla dichiarazione entro un termine determinato. Una normativa che, in pratica, rinvia la detrazione a un periodo successivo per il solo ritardo nella dichiarazione fa gravare temporaneamente l’IVA sul soggetto passivo, in contrasto con la neutralità dell’imposta.

La Corte osserva inoltre che l’articolo 273 autorizza misure nazionali per garantire la riscossione dell’IVA e prevenire l’evasione, ma tali misure devono essere proporzionate. Una regola che impedisce in modo automatico la detrazione nello stesso periodo, senza considerare le circostanze concrete e la buona fede del contribuente, va oltre quanto necessario, soprattutto perché, nel regime di autoliquidazione degli acquisti intracomunitari, non vi è un effettivo importo da versare all’erario a titolo di tale operazione.

La Corte precisa che la giurisprudenza sui termini di decadenza non giustifica la misura polacca, poiché qui non si tratta di un semplice termine per l’esercizio del diritto, ma di una regola che altera il momento della detrazione e incide sul principio di neutralità. Restano possibili, in alternativa, sanzioni proporzionate per la violazione degli obblighi formali.

Decisione e dispositivo

La Corte dichiara che gli articoli 167 e 178 della direttiva 2006/112/CE ostano a una normativa nazionale che subordina l’esercizio del diritto a detrazione dell’IVA relativa a un acquisto intracomunitario, nel medesimo periodo d’imposta in cui l’IVA è dovuta, all’indicazione dell’imposta nella dichiarazione presentata entro tre mesi dalla fine del mese in cui è sorto l’obbligo tributario.

Principi affermati

Il principio di diritto risultante è che, per gli acquisti intracomunitari, la detrazione dell’IVA deve poter essere esercitata nel periodo in cui l’imposta diventa esigibile, se sono soddisfatti i requisiti sostanziali, e non può essere automaticamente differita per il solo superamento di un termine formale nazionale, salvo che la violazione impedisca di provare il rispetto delle condizioni sostanziali o giustifichi sanzioni proporzionate.