Sentenza del 15/02/2022 n. 4833 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La ricorrente, beneficiaria di una quota patrimoniale derivante da una scissione parziale della s.r.l. P. Hotel, aveva ricevuto quattro cartelle di pagamento relative a debiti tributari della società scissa (una derivante da controllo automatizzato ex art. 36‑bis DPR 600/1973 e tre derivanti da ruolo per accertamenti divenuti definitivi riguardanti anni d'imposta precedenti). La beneficiaria impugnava le cartelle; nei gradi di merito fu annullata solo la cartella derivante dal controllo automatizzato per tardività, mentre gli altri atti furono confermati in base al principio della responsabilità solidale della beneficiaria per i debiti della scissa, estesa anche a IVA e IRAP. In Cassazione la ricorrente deduceva, tra l'altro, l'illegittimità dell'estensione della responsabilità illimitata alla beneficiaria e l'applicabilità di limiti civilistici, nonché l'illegittima estensione della norma tributaria all'IVA e all'IRAP e l'onere probatorio in ipotesi di scissione semplificata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale della s.r.l. IRA. Ha dichiarato la carenza di legittimazione sostanziale passiva di Equitalia Sud rispetto ai profili sostanziali della controversia (assorbendo il ricorso incidentale proposto da quest'ultima). Sul piano sostanziale la Corte ha confermato che, in caso di scissione (anche parziale), la società beneficiaria è solidalmente e senza limite quantitativo responsabile per i debiti tributari della società scissa riferiti a periodi d'imposta anteriori alla efficacia della scissione; tale responsabilità comprende imposte, sanzioni e interessi e si estende a IVA e IRAP. Ha altresì precisato che per l'azione esecutiva è sufficiente che il ruolo sia formato nei confronti della scissa e che la cartella venga notificata alla beneficiaria; la beneficiaria conserva però il diritto di difesa in sede di opposizione alla cartella. Ha rigettato le doglianze relative all'obbligo di perizia in caso di scissione semplificata. Le spese sono compensate; la Corte ha dichiarato sussistenti i presupposti per il raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986 (T.U.I.R.), art. 173

  Stabilisce che i controlli e i procedimenti accertativi sono svolti nei confronti della società scissa (o, in caso di scissione totale, della società designata) ma prevede la possibilità per le società coobbligate di partecipare ai procedimenti; la Corte interpreta la norma come fonte della responsabilità solidale della beneficiaria per i debiti tributari della scissa, applicabile anche alla scissione parziale.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 15, comma 2

  Prevede che, nei casi di scissione anche parziale, ciascuna società è obbligata in solido al pagamento delle somme dovute per violazioni commesse anteriormente alla data di efficacia della scissione; la Corte la ritiene norma di portata generale che conferma la responsabilità solidale tributaria senza limite quantitativo.

• Codice civile, art. 2506‑bis c.c., comma 3

  Norma civilistica che disciplina l'assegnazione di elementi patrimoniali nella scissione e può definire la destinazione del passivo; la Corte rileva che il limite civilistico non trova corrispondenza nella disciplina tributaria che invece prevede responsabilità solidale illimitata.

• Codice civile, art. 2506‑quater c.c., comma 3

  "ciascuna società è solidalmente responsabile nei limiti del valore effettivo del patrimonio netto ad essa assegnato o rimasto, dei debiti della società scissa non soddisfatti dalla società a cui fanno carico"

  Previsione civilistica che limita la responsabilità patrimoniale delle società beneficiarie al patrimonio netto assegnato; la Corte osserva che tale limite non si applica alla responsabilità tributaria, che è più ampia.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36‑bis

  Norma che consente il controllo automatizzato delle dichiarazioni fiscali; la cartella derivante da tale controllo può essere impugnata per vizi di notifica o tardività, come rilevato nei gradi di merito.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 49, comma 1

  Stabilisce che il ruolo è formato nei confronti del soggetto passivo d'imposta (la società scissa) e costituisce il titolo esecutivo rilevante ai fini della riscossione; la Corte spiega che il ruolo formato nei confronti della scissa può essere poi riferito anche alla coobbligata beneficiaria mediante notifica della cartella.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, comma 1

  "il concessionario notifica la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede, a pena di decadenza"

  La cartella di pagamento, notificata al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato, ha efficacia quale notificazione del ruolo e rende esecutiva la pretesa; è quindi sufficiente per agire contro la beneficiaria coobbligata.

• L. n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), art. 7

  Richiamata in relazione alle tematiche processuali e probatorie; non emerge dalla decisione un'applicazione che travalichi la conferma del diritto di difesa della beneficiaria.

• Codice civile, art. 2697, comma 2

  Norma sull'onere della prova; la Corte assorbe la questione relativa all'onere probatorio con riferimento alla perizia in caso di scissione semplificata, rigettando il ricorso su questo punto.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 90/2018

  Ha ritenuto costituzionalmente legittima la disciplina tributaria che non limita la responsabilità solidale delle società beneficiarie, escludendo violazioni degli artt. 3 e 53 Cost.; la Corte di Cassazione si richiama a quella decisione per confermare la conformità costituzionale della disciplina.

• Sesta Direttiva (Consiglio) 82/891/CEE e modifiche (Dir. 2007/63/CE) / richiamo a Dir. (UE) 2017/1132 e giurisprudenza CJEU (causa C‑394/18)

  La disciplina europea prevede strumenti di tutela dei creditori anteriori alla pubblicazione del progetto di scissione e consente agli Stati membri di prevedere responsabilità solidale dei beneficiari, anche con possibilità di limitarla all'attivo netto; la Corte ritiene le scelte del legislatore nazionale compatibili con il diritto unionale e con la giurisprudenza CJEU.

Massime di principio

• In caso di scissione societaria (anche parziale) la società beneficiaria può essere ritenuta solidalmente responsabile per i debiti tributari della società scissa relativi a periodi d'imposta anteriori alla scissione; tale responsabilità, ai sensi della normativa tributaria, è priva di un limite quantitativo riconducibile al patrimonio assegnato.
• Per l'azione esecutiva tributaria è sufficiente che il ruolo sia stato formato nei confronti della società scissa e che la cartella venga notificata alla beneficiaria: l'amministrazione non è tenuta a ripetere gli accertamenti o a notificare avvisi separati alla beneficiaria prima di procedere alla riscossione.
• La responsabilità della beneficiaria comprende anche imposte come IVA e IRAP; le argomentazioni che vorrebbero escluderne l'applicazione non trovano riscontro secondo la giurisprudenza di legittimità e la Corte costituzionale.
• Il concessionario della riscossione può essere dichiarato privo di legittimazione sostanziale rispetto a questioni che attengono esclusivamente all'esistenza dell'obbligazione tributaria (cioè alla sua esistenza/sussistenza sostanziale), mentre rimane titolare del diritto di agire per la riscossione una volta formato il ruolo.
• La beneficiaria mantiene il diritto di difesa: può proporre opposizione alla cartella e dedurre tutti i motivi di contestazione (vizi di notificazione, tardività, errori nell'accertamento), e alcuni vizi formali (es. tardività della notifica della cartella derivante da controllo automatizzato) possono portare all'annullamento dell'atto.
• I limiti civilistici alla responsabilità patrimoniale previsti dal codice civile non si applicano automaticamente alla responsabilità tributaria, che è disciplinata da norme tributarie speciali; pertanto in sede di pianificazione e valutazione del rischio tributario la distinzione tra tutela dei creditori civili e del fisco è fondamentale.
• In ipotesi di scissione semplificata non può automaticamente gravare sulla beneficiaria un onere probatorio insormontabile (come l'obbligo di perizia di stima) per dimostrare la differenza tra valore contabile e valore reale degli asset trasferiti, salvo specifiche questioni istruttorie rilevanti nel merito dell'accertamento.