Sentenza del 11/07/2019 n. 18604 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva presentato un interpello disapplicativo ai sensi dell'art. 37-bis, comma 8, del d.P.R. n. 600 del 1973, chiedendo di non applicare le limitazioni al riporto delle perdite fiscali in relazione a una fusione per incorporazione realizzata nell'ambito di una ristrutturazione aziendale. Dopo il rigetto dell'interpello, già autonomamente impugnato in un separato giudizio, la società aveva presentato un'istanza di revisione del diniego. Anche tale istanza era stata respinta e la società aveva impugnato il secondo diniego, sostenendone l'autonoma impugnabilità, la carenza di motivazione e l'illegittimità nel merito.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha stabilito che il rigetto dell'interpello è un atto definitivo in sede amministrativa e, nel regime applicabile ratione temporis, autonomamente impugnabile. L'istanza di revisione del diniego, invece, non è prevista dalla legge, non è obbligatoria e costituisce una mera sollecitazione all'esercizio dell'autotutela. Il relativo diniego non è quindi un atto autonomamente impugnabile. La Corte ha inoltre escluso la violazione degli artt. 3, 24 e 113 Cost., ritenendo che l'assenza di tutela giudiziale contro un atto facoltativo e atipico non leda il diritto di difesa. Le questioni di merito sull'interpello dovevano essere trattate nel separato giudizio relativo al primo diniego. La società è stata condannata al pagamento delle spese processuali, liquidate in 30.000 euro, oltre agli ulteriori oneri dovuti.

Norme richiamate

• Art. 37-bis, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973

  Disciplina, nel regime temporale applicabile, l'interpello disapplicativo relativo alle norme antielusive. Il diniego dell'interpello è stato considerato un atto definitivo e autonomamente impugnabile, mentre non lo è il successivo diniego di revisione.

• Art. 11, legge n. 212 del 2000

  Disciplina l'interpello tributario. La modifica del 2015, che consente la rettifica della soluzione interpretativa in determinate condizioni, non è stata ritenuta applicabile né comunque rilevante per stabilire l'impugnabilità del diniego di revisione.

• Art. 19, d.lgs. n. 546 del 1992

  Individua gli atti autonomamente impugnabili nel processo tributario. Non ricomprende il diniego di revisione di un precedente diniego di interpello, trattandosi di un atto atipico e non previsto dalla legge.

• Art. 1, comma 6, d.m. n. 259 del 1998

  Le determinazioni del direttore regionale delle entrate ... sono comunicate al contribuente ... con provvedimento che è da ritenersi definitivo.

  La definitività della risposta all'interpello comporta l'impossibilità di chiederne il riesame mediante ricorso gerarchico o altre forme di revisione amministrativa.

• Artt. 3, 24 e 113 della Costituzione

  La Corte ha escluso che la non impugnabilità del diniego di revisione violi uguaglianza, diritto di difesa o tutela giurisdizionale, poiché si tratta di un'iniziativa facoltativa, atipica e non necessaria: il contribuente disponeva già del rimedio contro il diniego originario.

Massime di principio

• Quando la legge prevede che il diniego di un interpello sia definitivo e la giurisprudenza ne riconosce l'impugnabilità, il contribuente deve contestare direttamente quel diniego entro i termini previsti, senza fare affidamento su successive richieste di revisione.
• Una richiesta di riesame o revisione non prevista espressamente dalla legge è normalmente qualificabile come istanza di autotutela e non crea, per l'Amministrazione, un obbligo giuridico di riesaminare il caso.
• Il diniego di autotutela, di regola, non è autonomamente impugnabile per ottenere una nuova decisione sul merito del rapporto tributario, poiché l'autotutela tutela esigenze di interesse generale e non costituisce un rimedio ordinario per la soddisfazione di diritti individuali.
• La possibilità di far valere in giudizio le ragioni sostanziali sottostanti a un interpello non consente di moltiplicare indefinitamente i giudizi mediante impugnazioni di atti successivi e atipici: occorre utilizzare la sede processuale corretta, normalmente quella contro l'atto originario o contro l'eventuale atto impositivo.
• La qualificazione dell'atto e il regime normativo applicabile devono essere verificati in base alla data dei fatti: modifiche legislative successive, come quelle del 2015 in materia di interpello, non si applicano automaticamente a situazioni anteriori.