Sentenza del 06/03/2017 n. 369 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva recuperato a tassazione, ai fini IRES 2008, un accantonamento di 150.000 euro al fondo per il trattamento di fine mandato (TFM) degli amministratori. Secondo l'Ufficio, il TFM avrebbe dovuto essere dedotto secondo criteri analoghi a quelli previsti per il trattamento di fine rapporto (TFR) dei lavoratori dipendenti, con un limite quantitativo collegato alla retribuzione annua. Poiché nel 2008 non erano stati corrisposti emolumenti agli amministratori, l'intero accantonamento era stato considerato indeducibile. La società sosteneva invece che il TFM non fosse soggetto a un limite legale analogo a quello del TFR e che la misura dell'accantonamento fosse rimessa all'accordo tra società e amministratore. In via incidentale, la società aveva inoltre contestato l'estensione della verifica all'anno 2008, la violazione del contraddittorio e l'emissione dell'avviso prima del decorso del termine di 60 giorni dal PVC.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha ritenuto fondate le doglianze della società sul merito, affermando che il TFM degli amministratori non può essere automaticamente equiparato al TFR dei dipendenti. Il TFR è disciplinato dalla legge e dal codice civile, mentre per il TFM non esiste un analogo obbligo normativo né un limite quantitativo legale collegato alla retribuzione; prevale quindi la volontà delle parti, che possono determinare la quota da accantonare, purché l'accordo sia validamente documentato. L'appello principale dell'Ufficio è stato respinto. È stato respinto anche l'appello incidentale della società relativo al contraddittorio. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate, considerato il contrasto giurisprudenziale sulla questione.

Norme richiamate

• Articolo 105, comma 4, del TUIR

  le disposizioni di cui ai commi uno e due valgono anche per gli accantonamenti relativi alle indennità di fine rapporto di cui all'articolo 17, comma uno, lettere c) d) f)

  La norma estende la disciplina fiscale degli accantonamenti alle indennità di fine rapporto indicate dall'articolo 17 del TUIR, ma non stabilisce, secondo la sentenza, un limite quantitativo specifico per gli accantonamenti al TFM degli amministratori né impone l'applicazione dei criteri di calcolo del TFR.

• Articolo 17, comma 1, lettera c), del TUIR

  la tassazione separata si applica anche per le indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa (...) se il diritto all'indennità risulta da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto

  La disposizione ricomprende le indennità di cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, inclusi quelli degli amministratori, tra i redditi soggetti a tassazione separata, subordinatamente ai requisiti previsti. Essa riguarda il trattamento fiscale dell'indennità percepita e non introduce automaticamente un limite alla deducibilità dell'accantonamento effettuato dalla società.

• Articolo 50, comma 1, lettera c-bis), del TUIR

  somme e valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta (...) in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti

  L'assimilazione dei compensi degli amministratori ai redditi di lavoro dipendente opera per individuare la categoria reddituale e le modalità di tassazione in capo al percettore. Non comporta, di per sé, l'applicazione alla società dei limiti civilistici e fiscali previsti per il TFR dei lavoratori subordinati.

• Disciplina civilistica del trattamento di fine rapporto

  Il TFR dei lavoratori dipendenti è soggetto a una disciplina legale che ne prevede la maturazione e la corresponsione alla cessazione del rapporto. La sentenza distingue tale disciplina dal TFM, per il quale non viene individuato un analogo vincolo normativo.

Massime di principio

• Il TFM degli amministratori non deve essere automaticamente trattato come il TFR dei dipendenti: l'assimilazione fiscale dei compensi degli amministratori non estende necessariamente le regole del lavoro subordinato alla deduzione degli accantonamenti.
• In assenza di uno specifico limite quantitativo previsto dalla legge, la misura del TFM può essere determinata dall'accordo tra società e amministratore, purché l'accordo sia effettivo, adeguatamente documentato e, per il trattamento fiscale dell'indennità, risulti da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto.
• La deducibilità dell'accantonamento non deriva automaticamente dalla sua contabilizzazione: occorre verificare la competenza fiscale, l'inerenza, la certezza dell'obbligazione e la validità dell'accordo che istituisce il TFM.
• L'Amministrazione finanziaria non può applicare meccanicamente il criterio del TFR, come la formula della retribuzione divisa per 13,5, al TFM degli amministratori se manca una specifica base normativa.
• La sentenza riguarda il quadro normativo e interpretativo esistente alla data della decisione; in casi analoghi devono essere verificate eventuali modifiche legislative e l'orientamento giurisprudenziale più recente.
• Le contestazioni procedurali, come la violazione del contraddittorio o del termine di 60 giorni dal PVC, devono essere dedotte tempestivamente e provate in concreto; nel caso esaminato sono state respinte.