Sentenza del 01/09/2022 n. 25792 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo al 2004 per recupero di IVA, IRPEF, addizionali e sanzioni. L'Ufficio contestava: i) l'indebita applicazione del regime del margine invece dell'IVA ordinaria; ii) l'indebita deduzione di costi per fatture non di competenza o per operazioni soggettivamente inesistenti; iii) maggiori ricavi riferiti a cessioni definite dal contribuente come 'in conto vendita' (contratto con Hertz). In Cassazione il contribuente ha sollevato altresì questioni procedurali (autorizzazione all'appello dell'Ufficio), di ammissibilità delle censure e di corretta distribuzione dell'onere della prova, oltre a vizi di motivazione e calcolo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il 14° motivo del ricorso (violazione dei principi sul riparto dell'onere della prova in tema di operazioni soggettivamente inesistenti), ritenendo che la CTR avesse erroneamente posto a carico del contribuente l'onere probatorio che in primo luogo incombe sull'Amministrazione (cioè dimostrare, con elementi oggettivi e specifici, la fittizietà del fornitore e la conoscenza o conoscibilità del destinatario). Per il resto il ricorso è stato rigettato: la Corte ha respinto le altre censure (tra cui questioni procedurali sull'autorizzazione all'appello, contestazioni sul regime del margine, qualificazione contrattuale con Hertz, calcoli del quantum, sanzioni, e nullità per omessa motivazione). La sentenza impugnata è cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è rinviata alla CTR Sicilia in diversa composizione che deciderà anche sulle spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 52, comma 2

  La disposizione concernente l'obbligo di autorizzazione per gli uffici periferici non è più applicabile dopo l'operatività della disciplina sulle Agenzie fiscali; pertanto la doglianza sull'assenza di autorizzazione è infondata.

• D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, art. 36 (conv. L. 22 marzo 1995, n. 85)

  Norma che disciplina il regime del margine; la sua applicabilità dipende dal fatto che il mezzo sia stato acquistato dal cedente senza applicazione dell'IVA o senza detrazione a monte (vale per acquisti intracomunitari).

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 5

  Principi sulle sanzioni tributarie: non basta la mera volontarietà del comportamento, è richiesta consapevolezza/colpevolezza (presunzione di colpa residua che il contribuente può istituire).

• D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 57

  Attribuisce alle Agenzie fiscali la gestione di funzioni prima esercitate da dipartimenti ministeriali, con conseguente inoperatività della disciplina precedente che richiedeva autorizzazioni ministeriali agli appelli.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 8

  Regola sull'incertezza normativa obiettiva come causa di esenzione dalle sanzioni amministrative; la Corte ritiene che, quanto al regime del margine, non sussista incertezza obiettiva che esoneri automaticamente il contribuente.

• Principio giurisprudenziale (Cass.): onere della prova in caso di operazioni soggettivamente inesistenti

  L'Amministrazione deve provare l'oggettiva fittizietà del fornitore e la conoscenza o conoscibilità, anche per presunzioni fondate su elementi oggettivi specifici; solo dopo ciò grava sul contribuente l'onere di dimostrare la diligenza massima esigibile per non essere coinvolto nella frode.

Massime di principio

• L'omissione di autorizzazione all'appello da parte di uffici periferici non è più rilevante dopo l'istituzione delle Agenzie fiscali: le regole precedenti sono in gran parte inattive.
• In tema di IVA e fatture sospette, l'onere probatorio primario spetta all'Amministrazione: essa deve fornire elementi indiziari specifici che dimostrino la fittizietà del fornitore e la conoscenza (o conoscibilità) del destinatario; solo dopo l'Amministrazione ha assolto questo onere, il contribuente deve provare di aver adottato la massima diligenza esigibile.
• L'applicabilità del regime del margine si valuta in base alla circostanza che il precedente cessionario/non abbia assolto l'IVA (es. acquisti intracomunitari senza IVA applicata o detraibile); il contribuente che contesta deve fornire prove dei presupposti fattuali che giustificano la deroga.
• La qualificazione giuridica di un contratto (es. cessione in conto vendita vs vendita) è accertamento di fatto di competenza del giudice di merito e sindacabile in Cassazione solo per vizi di motivazione o errata interpretazione degli indizi probatori.
• In Cassazione sono inammissibili le censure che introducono questioni nuove non dedotte nei gradi precedenti; il ricorso deve essere autosufficiente e specifico nel richiamare atti e deduzioni svolte in primo e secondo grado.
• Le sanzioni tributarie richiedono accertamento di consapevolezza/colpevolezza (non basta la mera volontarietà): l'eventuale incertezza normativa obiettiva è valutata dal giudice e non costituisce automatica esenzione.
• Se la CTR o il giudice d'appello non valutano correttamente il riparto dell'onere della prova, la Cassazione può cassare e rinviare la causa per nuovo esame sul punto.