Sentenza del 20/02/2020 n. 4416 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Rimborso richiesto dalla consolidante per Euro 22.103.148 relativi all'anno 2005 in seguito alla diversa qualificazione fiscale delle imposte pagate in Tunisia dalla consolidata TTPC. TTPC aveva versato in Tunisia un "Prelevement fiscal global forfaitaire" (imposizione onnicomprensiva). In sede di interpello l'Agenzia, con Risoluzione 83/E/2008, aveva ritenuto che la quota riferibile all'"impot sur les societes" fosse parzialmente analoga all'IRES italiana e pagata a titolo definitivo, sicché non più deducibile ai sensi dell'art. 99 Tuir ma detraibile (credito d'imposta) ai sensi dell'art. 165 Tuir. Ciò comportava la ricostruzione del reddito imponibile senza la deduzione della tassa estera e la successiva detrazione dell'imposta estera dall'imposta lorda, con effetto di ridurre l'imposta netta effettiva: la consolidante aveva quindi versato un'IRES superiore a quella effettivamente dovuta e chiedeva rimborso. In giudizio di merito la CTP aveva accolto la richiesta sulla base di un certificato tunisino; la CTR l'ha invece respinta ritenendo che il certificato non attestasse il pagamento ma soltanto la ricezione di una domanda per l'attestazione. In cassazione la società deduceva, tra l'altro, errore in ordine al litisconsorzio necessario (consolidata vs consolidante) e censurava la valutazione del certificato tunisino.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società. Ha ritenuto infondato il motivo sul presunto litisconsorzio necessario: nel regime di consolidato (alla data dei fatti) il diritto di liquidazione, versamento e rimborso dell'imposta è in capo alla consolidante, mentre le consolidate mantengono una soggettività limitata alla determinazione dell'imponibile; dunque non sussisteva litisconsorzio necessario tra TTPC e la consolidante per la domanda di rimborso. Quanto alla prova dell'avvenuto pagamento delle imposte in Tunisia, la Corte ha ritenuto inammissibile la produzione, in sede di cassazione, di documenti nuovi (il documento del 29-12-2014) che attengono alla fondatezza del merito; inoltre la ricorrente non ha reso autosufficiente il motivo non trascrivendo e facendo valutare compiutamente il certificato contestato. La Corte ha, quindi, confermato la decisione della CTR che aveva escluso la prova di pagamento e ha condannato la ricorrente alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) art. 118

  "L'esercizio dell'opzione per la tassazione di gruppo di cui all'art. 117 comporta la determinazione di un reddito complessivo globale corrispondente alla somma algebrica dei redditi complessivi netti... al soggetto controllante compete ... la liquidazione dell'unica imposta dovuta o dell'unica eccedenza rimborsabile o riportabile a nuovo."

  La Corte ha interpretato l'art. 118 nel senso che il diritto di liquidare, versare e chiedere il rimborso dell'imposta consolidata spetta alla consolidante, il che esclude il litisconsorzio necessario con la consolidata per la domanda di rimborso nell'epoca fattuale.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) art. 99

  "le imposte sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa, non sono ammesse in deduzione. Le altre imposte sono deducibili nell'esercizio in cui avviene il pagamento."

  La norma stabilisce il divieto di deduzione per le imposte sui redditi; la Corte ricorda che, se la tassa estera è assimilata a imposta sui redditi, non è deducibile ai sensi dell'art. 99.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) art. 165

  "se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente..."

  La Corte riferisce la corretta applicazione dell'art. 165: se la tassa estera è pagata a titolo definitivo e risulta 'similarmente' riferibile ad imposte sui redditi, può dar luogo a detrazione (credito d'imposta) fino alla misura consentita.

• D.P.R. n. 600 del 1973 art. 40-bis

  "le rettifiche del reddito complessivo proprio di ciascun soggetto che partecipa al consolidato sono effettuate con unico atto... La società consolidata e la consolidante sono litisconsorti necessari"

  La Corte distingue la fattispecie dell'art. 40-bis (rettifiche operate con avviso unico che implica litisconsorzio necessario) dalle ipotesi di domanda di rimborso in capo alla consolidante: per il periodo e la vicenda in esame il diritto di rimborso spettava alla consolidante.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) art. 127

  "La società o l'ente controllante è responsabile... per la maggiore imposta accertata... Ciascuna società controllata ... è responsabile: a) solidalmente con l'ente o società controllante per la maggiore imposta accertata..."

  La disposizione sulla responsabilità solidale chiarisce il rapporto di responsabilità tra consolidante e consolidate ma non equipara ciò al diritto di chiedere il rimborso, che rimane della consolidante.

• Legge n. 212 del 2000 art. 11 (interpello)

  Richiamata perché la Rioluzione 83/E è stata resa in risposta a un interpello ai sensi di questa norma; il parere amministrativo ha inciso sull'interpretazione del trattamento fiscale delle imposte tunisine.

• Risoluzione Agenzia delle entrate 83/E del 2008

  L'Amministrazione ha ritenuto che la quota del prelevement tunisino riferibile all'"impot sur les societes" fosse parzialmente assimilabile all'IRES italiana e pagata a titolo definitivo, ammissibile quindi a detrazione ai sensi dell'art. 165 Tuir.

• D.M. 9 giugno 2004, art. 7 e art. 8 (MEF)

  Regole operative sul consolidato: ogni consolidata deve presentare la propria dichiarazione senza liquidazione dell'imposta e trasmettere i dati alla consolidante; confermano la separazione tra determinazione dell'imponibile (consolidate) e liquidazione/versamento (consolidante).

• Convenzione Italia-Tunisia art. 5 e art. 25

  "le autorità competenti... si scambieranno le informazioni necessarie... Le informazioni ricevute... saranno tenute segrete... potranno servirsi di queste informazioni nel corso di udienze pubbliche o nei giudizi."

  La Corte osserva che lo scambio di informazioni previsto dall'art. 25 è tra autorità e non autorizza i privati a introdurre in cassazione nuove prove amministrative acquisite dopo il giudizio; l'art. 5 è richiamato per qualificare la stabile organizzazione tunisina (sede fissa = gasdotto).

• D.Lgs. n. 546 del 1992 art. 14 e art. 62 (procedura tributaria)

  Norme processuali richiamate dalla ricorrente in relazione al litisconsorzio e ai vizi di procedimento; la Corte ha ritenuto i motivi procedurali infondati o comunque non autosufficienti.

• D.P.R. n. 115 del 2002 art. 13, comma 1-quater

  Riferimento tecnico nella decisione di cassazione riguardo al contributo unificato: la Corte dà atto dell'applicazione dell'ulteriore importo dovuto.

Massime di principio

• In regime di consolidato fiscale, la liquidazione, il versamento e la domanda di rimborso dell'imposta consolidate spettano alla consolidante; le consolidate mantengono l'obbligo di determinare il proprio imponibile, ma non sono necessariamente litisconsorti necessari in ogni domanda di rimborso promossa dalla consolidante (valutare la disciplina temporale applicabile e il tipo di atto impugnato).
• Per ottenere credito d'imposta per tasse estere occorre produrre prova documentale dell'effettivo pagamento e della 'definitività' della tassazione estera; certificati esteri che attestino solo la ricezione di una domanda non sono sufficienti a dimostrare il pagamento.
• La qualificazione della tassazione estera (se deducibile, non deducibile o assimilabile a imposta sui redditi) incide sulla ricostruzione del reddito imponibile e sulla misura dell'imposta netta: una tassa estera assimilata all'imposta sui redditi non è deducibile ai sensi dell'art. 99 Tuir, ma può dar luogo a detrazione (credito) se pagata a titolo definitivo ai sensi dell'art. 165 Tuir.
• In sede di cassazione non è ammessa la produzione di documenti nuovi attinenti alla fondatezza del motivo di merito; se emergono nuove prove decisive dopo i termini processuali la via corretta è la revocazione straordinaria o la riapertura del giudizio nei termini e modi previsti, non la loro introduzione in sede di legittimità.
• L'interpretazione amministrativa (es. risoluzioni d'Agenzia) può influire sulla determinazione del trattamento fiscale, ma la prova documentale e la correttezza formale dei documenti esteri restano elementi decisivi in giudizio; occorre garantire che i documenti prodotti siano quelli effettivamente valutati in grado di dimostrare pagamento e natura dell'imposta estera.
• Prima di intraprendere azioni giudiziarie è fondamentale verificare la qualità probatoria dei certificati esteri (che devono attestare il pagamento e la natura dell'imposta) e, in caso di regime di consolidato, valutare chi sia il soggetto legittimato ad agire (consolidante per la liquidazione/rimborso).