Cassazione Civile, Ordinanza n. 11001/2023 del 26/04/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo all’anno d’imposta 2007, con recuperi a tassazione per costi ritenuti indeducibili e per IVA su varie fatture, nonché per un rilievo principale concernente operazioni di "nolo a caldo" considerate dall’Ufficio non soggette a reverse charge. In primo grado il ricorso della società era stato accolto solo in parte; in appello la CTR della Liguria aveva ulteriormente ridotto le riprese, annullando anche il recupero relativo alle spese di sponsorizzazione, ma confermando il rilievo sul nolo a caldo e le relative sanzioni. In Cassazione la società ha articolato sette motivi: 1) violazione dell’art. 118, comma 11, d.lgs. 163/2006, sostenendo che il nolo a caldo, non costituendo subappalto in senso rilevante ai fini tributari, non poteva essere assoggettato al reverse charge; 2) violazione di norme IVA e sanzionatorie (d.P.R. 633/1972 e d.lgs. 471/1997), deducendo che l’IVA era stata comunque versata dal committente e che vi sarebbe solidarietà tra committente e prestatore; 3), 4) e 7) omesso esame di fatti decisivi ex art. 360, n. 5 c.p.c., relativi agli elementi contrattuali che proverebbero il subappalto, alla dichiarazione e liquidazione dell’IVA da parte del committente e all’assolvimento dell’intera IVA; 5) nullità del procedimento per preteso litisconsorzio necessario tra committente e prestatore; 6) violazione dell’art. 6, comma 9-bis, d.lgs. 471/1997, sostenendo che, essendo stata l’IVA versata dal committente, non poteva applicarsi alla società la sanzione pari al 100% dell’imposta. La Corte ha ritenuto infondato il motivo sul litisconsorzio, infondato il primo motivo perché la qualificazione del nolo a caldo come subappalto nel Codice dei contratti pubblici vale solo "ai fini del presente articolo" e non si estende automaticamente al regime IVA; ha ritenuto il secondo motivo in parte inammissibile e in parte infondato, poiché la CTR aveva comunque accertato la debenza dell’imposta in capo alla società, salva l’eventuale ripetizione da parte del committente; ha dichiarato inammissibili i motivi terzo, quarto e settimo per la preclusione della "doppia conforme" e per difetto di allegazione della diversità delle ragioni di fatto dei due gradi di merito; ha dichiarato inammissibile il sesto motivo perché diretto a censurare un accertamento di fatto non superato da prova contraria. Il ricorso è stato quindi integralmente rigettato con condanna della ricorrente alle spese.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso della società contribuente e ha condannato la ricorrente alla rifusione delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo infondati i motivi di violazione di legge e inammissibili quelli che miravano a rivalutare i fatti o a introdurre censure ex art. 360, n. 5 c.p.c. in presenza di doppia conforme. Il nucleo della decisione riguarda la conferma del recupero IVA e delle sanzioni sulle operazioni di nolo a caldo, ritenute non assoggettabili a reverse charge, nonché l’esclusione di litisconsorzio necessario tra committente e prestatore.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  La Corte distingue tra censure di violazione di legge, nullità processuali e omesso esame di fatti, dichiarando inammissibili i motivi che, sotto la veste formale dell’art. 360 n. 5 c.p.c., miravano a una nuova valutazione del merito o erano preclusi dalla doppia conforme.

• art. 348-ter c.p.c.

  In presenza di doppia conforme, il motivo ex art. 360 n. 5 c.p.c. è inammissibile se il ricorrente non allega la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle decisioni di primo e secondo grado.

• art. 118, comma 11, d.lgs. 163/2006

  Ai fini del presente articolo

  La qualificazione di taluni contratti, incluso il nolo a caldo, come subappalto opera solo nell’ambito della disciplina degli appalti pubblici e non può essere automaticamente trasposta in materia IVA per estendere il reverse charge.

• art. 17 d.P.R. 633/1972

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno dell’applicazione del reverse charge; la Corte non ne accoglie l’estensione al caso concreto, poiché il presupposto normativo del meccanismo non ricorre per il nolo a caldo esaminato.

• art. 30 d.P.R. 633/1972

  Invocato unitamente alle altre norme IVA, senza che la Corte ravvisi elementi idonei a sovvertire l’accertamento di debenza dell’imposta effettuato nei precedenti gradi.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Citato dalla ricorrente tra le disposizioni asseritamente violate; la Corte non accoglie la censura perché il profilo centrale resta l’inapplicabilità del reverse charge alle operazioni contestate.

• art. 54-bis d.P.R. 633/1972

  Parimenti richiamato dalla ricorrente, ma non ritenuto decisivo ai fini dell’esito, che resta negativo per la società.

• art. 6, comma 9-bis, d.lgs. 471/1997

  La Corte esclude che possa essere applicata la sanzione speciale del 3% invocata dalla ricorrente, poiché la CTR ha accertato l’assenza di prova dell’avvenuto versamento che avrebbe potuto incidere sul regime sanzionatorio; inoltre la censura investe un accertamento di fatto non più sindacabile in cassazione.

• art. 6, commi 1, 4 e 5, d.lgs. 471/1997

  Richiamato dalla contribuente per contestare la sanzione del 100% dell’imposta; la Corte mantiene ferma la sanzione applicata in quanto correlata all’accertato omesso o irregolare assolvimento dell’IVA secondo i giudici di merito.

• art. 5, comma 4, d.lgs. 471/1997

  Invocato dalla ricorrente contro la sanzione proporzionata all’imposta dovuta; la Corte non lo applica in senso favorevole alla contribuente, perché la decisione di merito ha escluso la prova del versamento e confermato l’imposta accertata.

• art. 6, comma 9-bis, d.lgs. 471/1997

  non ricorre alcun litisconsorzio necessario

  La Corte afferma che non sussiste litisconsorzio necessario tra committente e cessionario/prestatore in relazione alla pretesa tributaria e sanzionatoria derivante dall’operazione contestata.

Massime di principio

• La qualificazione di un contratto come subappalto nell’ambito della disciplina dei contratti pubblici non comporta, di per sé, l’automatica applicazione del medesimo inquadramento ai fini IVA o l’estensione del reverse charge, quando la norma settoriale lo preveda espressamente solo "ai fini del presente articolo".
• In tema di litisconsorzio necessario, non sussiste un obbligo di partecipazione congiunta di tutte le parti quando la pretesa ha ad oggetto un’obbligazione solidale o comunque rapporti distinti, salvo una specifica previsione normativa o una inscindibilità sostanziale non ravvisata nel caso concreto.
• Nel giudizio di cassazione, il motivo ex art. 360, n. 5 c.p.c. è inammissibile se tende a una rivalutazione del merito o se, in presenza di doppia conforme, il ricorrente non dimostra la diversità delle ragioni di fatto poste a base delle due decisioni di merito.
• Le censure che investono l’accertamento fattuale compiuto dai giudici di merito, se non supportate da specifiche prove decisive e già acquisite, non possono essere riesaminate in cassazione sotto forma di violazione di legge.
• Quando la CTR conferma l’irrilevanza del reverse charge e la debenza dell’IVA, resta ferma la possibilità per l’eventuale soggetto che abbia pagato l’imposta di agire nei modi ordinari per il recupero di quanto eventualmente non dovuto, ma ciò non incide automaticamente sulla validità dell’accertamento emesso nei confronti del prestatore.

Come è indicizzato