Cassazione Civile, Ordinanza n. 28476/2024 del 05/11/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento e cartelle di pagamento emessi nei confronti di una società di oreficeria e dei relativi soci per l'anno d'imposta 2005, con recupero di maggiori ricavi e conseguenti maggiori imposte IVA e IRAP. La Commissione tributaria provinciale aveva annullato gli atti, e la CTR aveva confermato il rigetto dell'appello dell'Ufficio, valorizzando il fatto che i ricavi dichiarati erano congrui o addirittura superiori a quelli desumibili dagli studi di settore e che non potesse procedersi sulla sola base dello scostamento dell'indice di rotazione del magazzino. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione degli artt. 14, 15 e 39, comma 2, lett. d), d.P.R. 600/1973, degli artt. 62-bis e 62-sexies d.l. 331/1993, dell'art. 1 d.P.R. 570/1996 e dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., sostenendo che l'Ufficio non si era limitato ad applicare meccanicamente lo studio di settore, ma lo aveva rielaborato come parametro di partenza per un accertamento induttivo fondato sull'irregolarità delle scritture contabili, in particolare sull'omessa indicazione dei criteri di valutazione delle rimanenze nel libro degli inventari; i controricorrenti hanno eccepito l'inammissibilità del ricorso e comunque l'infondatezza, affermando che mancavano i presupposti per l'accertamento induttivo e che lo scostamento degli studi di settore non era sufficiente a integrare la grave incongruenza richiesta dalla legge.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto infondata la censura perché, nel caso concreto, non ricorrevano i presupposti né per l'accertamento induttivo ex art. 39, comma 2, lett. d), d.P.R. 600/1973 né per l'accertamento fondato sugli studi di settore ex art. 62-sexies, comma 3, d.l. 331/1993. La Corte ha distinto l'accertamento analitico-induttivo da quello induttivo puro, osservando che la norma richiamata dall'Ufficio presupponeva il primo, mentre l'Ufficio aveva in sostanza preteso di utilizzare uno studio di settore rielaborato come base per un accertamento induttivo senza dimostrare irregolarità contabili così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibile l'intera contabilità. È stato inoltre rilevato che l'unica irregolarità riguardava la mancata indicazione del criterio di valutazione delle rimanenze, mentre le schede di magazzino erano state messe a disposizione e non emergevano ulteriori criticità; pertanto lo scostamento dell'indice di rotazione del magazzino, da solo, non bastava. La ricorrente è stata condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato come disposizione che disciplina l'accertamento analitico-induttivo

  La norma è distinta dall'accertamento induttivo puro e consente di fondare l'accertamento su gravi incongruenze e su elementi presuntivi, senza prescindere integralmente dalle scritture contabili.

• art. 39, comma 2, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dall'Ufficio nel motivo di ricorso

  Disciplina l'accertamento induttivo puro, utilizzabile solo quando le omissioni o inesattezze delle scritture sono così gravi da renderle complessivamente inattendibili.

• artt. 62-bis e 62-sexies d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito con modificazioni dalla l. 29 ottobre 1993, n. 427

  gli accertamenti possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dagli studi di settore

  Gli studi di settore possono sorreggere l'accertamento solo in presenza di gravi incongruenze tra i dati dichiarati e quelli desumibili dall'attività o dagli studi di settore.

• art. 1 d.P.R. 16 settembre 1996, n. 570

  mancata indicazione dei criteri adottati per la valutazione delle rimanenze

  La norma individua una irregolarità contabile grave, ma il suo rilievo è letto dalla Corte in coordinamento con il diverso regime degli studi di settore e non come automatica legittimazione dell'accertamento induttivo nel caso concreto.

• art. 10, comma 4, lett. a), l. 8 maggio 1998, n. 146

  citato nella motivazione della CTR e richiamato dalle difese

  È evocato quale limite al ricorso agli studi di settore e come espressione del principio di capacità contributiva, ma la Corte risolve la lite principalmente sulla mancanza dei presupposti dell'accertamento nel caso concreto.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  dedotto dall'Agenzia delle Entrate nel ricorso

  La censura di violazione di legge viene ritenuta infondata perché il giudice di merito non ha applicato correttamente i presupposti dell'accertamento induttivo e degli studi di settore nel senso richiesto dall'Ufficio.

• art. 2729 c.c.

  richiamato nella giurisprudenza citata dalla Corte

  Le presunzioni semplici rilevano nell'accertamento analitico-induttivo, ma non possono supplire alla mancanza dei presupposti dell'accertamento induttivo puro.

• art. 378 c.p.c.

  memoria depositata dalla controricorrente

  Norma processuale richiamata solo per la memoria, senza incidenza sulla ratio decidendi.

Massime di principio

• L'accertamento analitico-induttivo e l'accertamento induttivo puro non sono sovrapponibili: il primo presuppone una parziale inattendibilità delle scritture e consente di integrarle con presunzioni, il secondo richiede un'inattendibilità complessiva tale da consentire di prescindere, in tutto o in parte, dalla contabilità.
• Lo scostamento tra i ricavi dichiarati e gli esiti degli studi di settore non legittima da solo l'accertamento: è necessario che emergano gravi incongruenze tra i dati dichiarati e quelli desumibili dall'attività svolta o dagli studi di settore.
• Un'unica irregolarità formale, se non accompagnata da ulteriori elementi che compromettano l'attendibilità globale delle scritture, non basta a fondare l'accertamento induttivo puro.
• La mancata indicazione dei criteri di valutazione delle rimanenze è un indice di irregolarità contabile, ma non determina automaticamente l'inattendibilità complessiva della contabilità quando il contribuente abbia comunque reso disponibili i documenti di magazzino e non emergano altre criticità.
• L'utilizzo degli studi di settore come 'metro' per rielaborare l'accertamento richiede la previa dimostrazione dei presupposti normativi del metodo prescelto, non potendo lo strumento statistico sostituire la prova delle irregolarità contabili rilevanti.

Come è indicizzato