Cassazione Civile, Sentenza n. 10419/2023 del 19/04/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia ha disconosciuto la deducibilità del canone e il diritto alla detrazione IVA per l'affitto di spazi commerciali con canone molte volte inferiore al valore di mercato, ritenendo l'operazione manifestamente antieconomica e indizio di non inerenza. La società ha contestato l'applicazione dell'art.110, comma 7, TUIR alle operazioni infragruppo tra imprese residenti, invocando l'interpretazione resa dal d.lgs. n.147/2015 e la giurisprudenza che esclude l'applicabilità della disciplina ai rapporti tra soggetti tutti localizzati nel territorio nazionale

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'Agenzia poteva utilizzare il confronto con canoni di mercato e il criterio del "valore normale" come indice di antieconomicità macroscopica dell'operazione, ciò costituendo presunzione semplice di mancata inerenza del costo. È stato ribadito che l'onere di provare la regolarità economica dell'operazione incombe sulla contribuente. Anche ai fini IVA la manifestità dell'antieconomicità legittima la disconoscimento della detrazione, salvo che il contribuente dimostri la realtà e l'inerenza della prestazione. La Corte ha inoltre affermato che la retroattività interpretativa del d.lgs. n.147/2015 non esclude che il giudice di merito possa valorizzare il valore normale come indice a supporto dell'accertamento. Conseguentemente il ricorso è respinto e la ricorrente condannata al pagamento delle spese di lite (compensi liquidati in Euro 4.000,00 oltre spese prenotate a debito).

Norme richiamate

• art. 110, comma 7, TUIR (d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917)

  I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili, se ne deriva un aumento del reddito. La medesima disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, secondo le modalità e alle condizioni di cui all'articolo 31-quater del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, possono essere determinate, sulla base delle migliori pratiche internazionali, le linee guida per l'applicazione del presente comma.

  La norma disciplina esplicitamente operazioni con società non residenti; la Corte tuttavia ritiene che, anche nei rapporti infragruppo tra residenti, lo scostamento dal "valore normale" possa costituire elemento indiziario di antieconomicità e di mancata inerenza dei costi, rilevante sia ai fini delle imposte dirette che dell'IVA

• d.lgs. n.147/2015, art.5, comma 2 (norma di interpretazione autentica)

  La novella chiarisce l'ambito di applicazione della disciplina ma, secondo la Corte, la sua applicazione ex tunc non impedisce al giudice di merito di utilizzare il criterio del valore normale come presunzione indiziaria per operazioni infragruppo interne, ove ricorrano gli elementi di precisione, gravità e concordanza

• art. 9, d.P.R. n. 917/1986 (valore normale)

  Lo scostamento dal valore normale può assumere rilievo quale parametro indiziario di anomalia economica dell'operazione anche nelle operazioni infragruppo interne, giustificando, in mancanza di elementi contrari, l'accertamento analitico-induttivo

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  La norma sull'accertamento analitico-induttivo viene richiamata come base normativa per giustificare l'accertamento in presenza di anomalie nei prezzi; il riferimento giustifica l'uso del metodo induttivo quando siano presenti indizi di non verità o di non inerenza

• principio di neutralità dell'IVA (giurisprudenza richiamata)

  Il diritto alla detrazione IVA richiede l'effettivo sostenimento e l'inerenza del costo; tuttavia, la detrazione può essere negata se l'Amministrazione dimostra l'antieconomicità manifesta e macroscopica dell'operazione, in cui caso spetta al contribuente fornire prova della realtà e dell'inerenza

• d.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater

  Citata nella motivazione in relazione agli adempimenti processuali e alla liquidazione delle spese; nessuna interpretazione sostanziale diversa da quella procedurale

Massime di principio

• La disciplina del transfer pricing codificata per i rapporti con non residenti non esclude che, anche tra soggetti residenti infragruppo, lo scostamento significativo dal valore di mercato possa essere utilizzato come elemento indiziario di antieconomicità e di mancata inerenza dei costi
• Quando il corrispettivo praticato in una operazione infragruppo diverge sensibilmente dal valore normale di mercato, l'Amministrazione può fondare l'accertamento su tale anomalia e attivare un accertamento analitico-induttivo, salvo che il contribuente fornisca idonea prova contraria
• L'onere della prova circa la regolarità economica dell'operazione (esistenza di valide ragioni commerciali, contropartite reali, documentazione comparativa, ecc.) grava in pratica sul contribuente quando sussistono indizi gravi di antieconomicità
• Ai fini IVA, oltre all'effettivo sostenimento, occorre dimostrare l'inerenza: la mera regolarità formale della fattura e del pagamento non basta se l'operazione appare manifestamente antieconomica
• La presenza di una norma interpretativa retroattiva (es. d.lgs. n.147/2015) non impedisce che il giudice di merito utilizzi il valore normale come parametro indiziario per valutare la veridicità e l'inerenza delle operazioni nel passato, purché le presunzioni adottate soddisfino i requisiti di precisione, gravità e concordanza
• Per difendersi efficacemente in casi simili, il contribuente dovrebbe documentare ragioni economiche reali (business reasons), contrapprestazioni effettive o alternative, comparables di mercato, attività svolte concretamente e qualsiasi elemento che giustifichi il prezzo praticato