Cassazione Civile, Sentenza n. 10421/2023 del 19/04/2023

Esito

La controversia

La contribuente contestava gli accertamenti fiscali che avevano escluso la deducibilità di costi e la detraibilità IVA relativi a operazioni infragruppo (locazione di aree commerciali a canone molto basso e concessione in comodato di autovetture). In particolare rilevava che l'art.110, comma 7 TUIR (e la novella di cui al d.lgs. n.147/2015) non sarebbe applicabile alle operazioni tra imprese residenti in Italia e quindi non poteva essere usato per sindacare i prezzi infragruppo; contestava inoltre la motivazione della CTR in ordine alla ripresa dei costi per le autovetture concesse in comodato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo del ricorso: ha ritenuto legittimo l'accertamento basato sul confronto con i canoni di mercato, utilizzato come indizio di antieconomicità manifesta dell'operazione infragruppo, e ha confermato che lo scostamento dal "valore normale" (art.9 TUIR) può costituire parametro indiziario per giustificare un accertamento analitico-induttivo (art.39 DPR 600/1973) e spostare l'onere della prova sulla contribuente; altresì ha affermato che ciò non contrasta con la norma di interpretazione autentica (art.5, comma 2, d.lgs. n.147/2015) che esclude l'applicazione ex novo dell'art.110 TUIR al transfer pricing interno. Tuttavia la Corte ha accolto il secondo motivo relativo alla mancanza di motivazione della CTR sulla ripresa dei costi delle autovetture in comodato, cassando la sentenza limitatamente a quel profilo e rinviando la causa alla CTR della Lombardia in diversa composizione per riesame e per le spese di lite.

Norme richiamate

• art. 110, comma 7 TUIR (D.P.R. n. 917/1986)

  I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili...

  La norma regola il transfer pricing con soggetti non residenti; la Corte conferma che la norma di interpretazione autentica (d.lgs. 147/2015) esclude l'applicazione ex nunc di art.110 al transfer pricing interno, ma ciò non impedisce che altri parametri (es. art.9 valore normale) possano essere usati come indizi per contestare operazioni infragruppo interne

• art. 9 TUIR (D.P.R. n. 917/1986)

  Lo scostamento dal "valore normale" può costituire un parametro meramente indiziario di antieconomicità manifesta e macroscopica dell'operazione; tale indicio può giustificare accertamenti analitico-induttivi e spostare l'onere della prova sulla contribuente in ordine alla regolarità e inerenza dei costi

• art. 5, comma 2 d.lgs. n. 147/2015

  Norma di interpretazione autentica che chiarisce l'ambito di applicazione dell'art.110 TUIR e, per la Corte, esclude l'applicazione del regime di transfer pricing previsto dall'art.110 ai trasferimenti interni, ma non limita l'utilizzo di altri strumenti ricostruttivi (es. art.9 TUIR) per valutare l'economicità delle operazioni infragruppo

• art. 39, comma 1 lett. d) DPR 600/1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo del reddito; lo scostamento dal valore normale può giustificare un accertamento di questo tipo se sussistono indizi di antieconomicità e il contribuente non prova la regolarità dell'operazione

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiede motivazione adeguata della decisione di merito; la Corte ha cassato la sentenza per omessa motivazione della CTR sul punto decisivo relativo ai costi delle autovetture in comodato

• principi IVA (neutralità e detraibilità)

  Il diritto alla detrazione IVA richiede l'effettivo sostenimento e l'inerenza del costo; l'Amministrazione può escludere la detrazione se dimostra l'antieconomicità manifesta dell'operazione, in tal caso l'onere probatorio si sposta sul contribuente

Massime di principio

• La norma di interpretazione autentica che limita l'applicazione dell'art.110 TUIR al transfer pricing internazionale non impedisce all'Amministrazione di usare altri parametri (ad es. art.9 valore normale) per verificare l'economicità e l'inerenza delle operazioni infragruppo interne
• Un canone infragruppo molto inferiore al valore di mercato può costituire indizio di antieconomicità manifesta: ciò legittima l'accertamento analitico-induttivo e pone l'onere sulla contribuente di dimostrare la reale economicità e la presenza di una controprestazione
• Ai fini IVA, la detraibilità può essere negata se l'Amministrazione dimostra che l'operazione è manifestamente antieconomica; anche qui il contribuente deve provare l'effettiva e inerente destinazione del bene o servizio all'attività imponibile
• Lo scostamento dal "valore normale" è un parametro indiziario, non una prova assoluta: il giudice di merito valuta la concretezza degli elementi e può avvalersi di comparazioni di mercato, ma le valutazioni fattuali ben motivate sono insindacabili in Cassazione salvo vizi di motivazione
• In appello il giudice deve motivare espressamente tutte le questioni decisive (art.36 d.lgs. 546/1992); la mancanza di motivazione su un profilo rilevante (es. deducibilità di costi per autovetture in comodato) comporta cassazione e rinvio
• Per difendersi efficacemente in situazioni simili il contribuente dovrebbe documentare: comparables di mercato, esistenza di contropartite reali (anche non monetarie) concretamente realizzate, motivazioni aziendali economiche per prezzi infragruppo e prove di utilizzo/beneficio per beni concessi in comodato