Cassazione Civile, Sentenza n. 10422/2023 del 19/04/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'accertamento fiscale che ha ritenuto non inereni e indeducibili costi e ha negato la detrazione IVA relativi a canoni di locazione e all'uso di autovetture tra società del medesimo gruppo con sede in Italia; la società deduceva l'inapplicabilità delle norme sul transfer pricing interno richiamando l'art.5, comma 2 del d.lgs. n.147/2015 e contestava la riqualificazione contabile di autovetture da beni merce a beni strumentali e l'omessa fatturazione di corrispettivi per auto concesse in uso a terzi del gruppo

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha confermato che, pur essendo esclusa l'applicazione dell'art.110 TUIR alle operazioni infragruppo interne per effetto dell'art.5, comma 2 del d.lgs. n.147/2015, ciò non impedisce di utilizzare lo scostamento dal "valore normale" (art.9 TUIR) come parametro indiziario di antieconomicità e di non inerenza dei costi. L'Amministrazione ha legittimamente fatto riferimento a canoni di mercato per evidenziare un canone molto inferiore e l'antieconomicità macroscopica; la società non ha fornito la prova contraria richiesta (es. concreta contropartita o elementi a giustificazione), pertanto sono stati confermati il recupero a tassazione dei costi indeducibili, la riqualificazione delle autovetture e l'omessa fatturazione dei corrispettivi. La Corte ha inoltre ritenuto ammissibili gli accertamenti induttivi ai sensi dell'art.39 DPR 600/1973 e dell'art.54 DPR 633/1972, fondati su presunzioni gravi, precise e concordanti

Norme richiamate

• D.Lgs. n.147/2015, art.5 comma 2

  del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, si interpreta nel senso che la disciplina ivi prevista non si applica per le operazioni tra imprese residenti o localizzate nel territorio dello Stato.

  Norma di interpretazione autentica che esclude l'applicazione ex tunc dell'art.110 TUIR al transfer pricing interno; tuttavia non impedisce l'uso di altri parametri (es. art.9 valore normale) come indizi per valutare antieconomicità e inerenza.

• T.U.I.R. (D.P.R. n.917/1986) art.110, comma 7

  I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili, se ne deriva un aumento del reddito. La medesima disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, secondo le modalità e alle condizioni di cui all'articolo 31-quater del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, possono essere determinate, sulla base delle d . migliori pratiche internazionali, le linee guida per l'applicazione del presente comma.

  Disposizione applicabile alle operazioni con società non residenti; la sua portata non si estende alle operazioni infragruppo interamente domestiche in forza dell'art.5, comma 2 del d.lgs. 147/2015.

• T.U.I.R. (D.P.R. n.917/1986) art.9

  Lo scostamento dal "valore normale" costituisce un parametro indiziario dell'antieconomicità manifesta e macroscopica dell'operazione anche nelle operazioni infragruppo interne e può giustificare accertamenti analitico-induttivi e porre l'onere della prova a carico del contribuente.

• D.P.R. n.600/1973 art.39 comma 1 lett. d

  Consente l'accertamento analitico-induttivo basato sul controllo delle scritture e su presunzioni semplici purché fondate su indizi "gravi, precisi e concordanti"; l'atto motivato dell'Amministrazione gode di presunzione di legittimità e l'onere di provare la regolarità spetta al contribuente.

• D.P.R. n.633/1972 art.54 commi 2 e 3

  In tema di IVA la detraibilità dell'imposta richiede l'effettivo sostenimento e l'inerenza del costo; l'Amministrazione può negare la detrazione se dimostra l'antieconomicità manifesta e l'inesistenza o la non inerenza della prestazione, gravando sul contribuente l'onere di provare il contrario.

• Codice Civile art.2423-bis nn.1 e 6

  Prescrizioni in tema di veridicità e corretta rappresentazione del bilancio; richiamate per valutare l'attendibilità della contabilità e la possibilità di riclassificare poste patrimoniali (es. autovetture).

• T.U.I.R. artt.83 e 163

  Richiamati in relazione alle regole sulla determinazione del reddito e sulla deducibilità/gestione delle rimanenze e delle componenti di reddito; la loro violazione può rendere indeducibili costi riqualificati.

• Codice Civile artt.1350, 1803, 1810

  Norme contrattuali e sul comodato richiamate per valutare la natura e la forma dei rapporti (es. comodato scritto) e per desumere indizi di onerosità o di omissione di fatturazione.

• D.P.R. n.600/1973 art.31-quater

  Richiamato nella normativa sul transfer pricing per le modalità di determinazione dei componenti di reddito in presenza di operazioni con non residenti; citato a contesto della disciplina collegata all'art.110.

Massime di principio

• La norma di interpretazione autentica (d.lgs. n.147/2015, art.5, comma 2) esclude l'applicazione dell'art.110 TUIR al transfer pricing interno, ma non preclude l'uso di altri strumenti (es. art.9 valore normale) come indizi per valutare l'antieconomicità e la non inerenza dei costi.
• Lo scostamento significativo dal valore normale è un indice valido, anche per operazioni infragruppo domestiche, per dedurre antieconomicità manifesta; in presenza di tale indice grava sul contribuente l'onere di fornire prove concrete e documentate a confutazione.
• L'Amministrazione può procedere ad accertamenti analitico-induttivi (art.39 DPR 600/1973) quando le presunzioni siano "gravi, precise e concordanti"; l'atto motivato è assistito da presunzione di legittimità e non richiede che l'ufficio provi oltre gli indici dedotti.
• Ai fini IVA la detraibilità richiede effettivo sostenimento e inerenza: l'antieconomicità manifesta può legittimare la negazione della detrazione e l'esclusione della veridicità della fattura, salvo che il contribuente dimostri la realtà e l'inerenza dell'operazione.
• La mera regolarità formale della documentazione (fatture, pagamenti) non esime il contribuente dall'onere di provare la sostanza economica dell'operazione quando siano emersi indizi di anomalia.
• La riqualificazione contabile di beni (es. da beni merce a beni strumentali) è legittima se supportata da elementi di fatto; in assenza di prove contrarie la riqualificazione può giustificare recuperi fiscali e trattamenti diversi (es. ammortamento).
• In caso di concessione gratuita di beni a società del gruppo, l'assenza di contratti scritti o di prove di contropartite può esser valutata come indizio di omessa fatturazione o di onerosità sopravvenuta; il contribuente deve conservare documentazione probatoria adeguata.