Sentenza del 07/12/2018 n. 224 - Comm. Trib. Prov. Mantova

Esito

La controversia

Le società hanno impugnato l'avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato la cessione del 100% delle quote della società Txxxx Ixxxx s.r.l., effettuata per € 2.200.000,00, come cessione di azienda. In luogo dell'imposta di registro fissa di € 200,00, l'Ufficio aveva applicato l'aliquota proporzionale del 3%, determinando un'imposta di € 66.000,00, al netto di quanto già versato. Le ricorrenti hanno contestato, tra l'altro, la mancanza di contraddittorio preventivo, l'errata applicazione dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986, l'efficacia della novella introdotta dalla legge n. 205/2017, il contrasto con il diritto dell'Unione Europea e la violazione del principio di alternatività tra IVA e imposta di registro.

La decisione

La Commissione ha respinto entrambi i ricorsi riuniti. Ha ritenuto non necessario il contraddittorio preventivo, poiché l'imposta di registro non è un tributo armonizzato e nessuna norma lo imponeva nel caso concreto. Nel merito, ha ritenuto legittima la riqualificazione della cessione totalitaria delle quote come cessione di azienda, valorizzando la funzione economica e gli effetti giuridici complessivi dell'operazione. Ha inoltre stabilito che la modifica dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986, avente natura innovativa e non retroattiva, non era applicabile al caso e, comunque, non avrebbe impedito la qualificazione dell'atto sulla base degli elementi contenuti nell'atto stesso. Sono state respinte anche le censure fondate sul diritto UE e sul principio di alternatività IVA-registro. Le società ricorrenti sono state condannate, in solido, al pagamento di € 3.040,00 di spese processuali in favore dell'Agenzia delle Entrate.

Norme richiamate

• Art. 20 d.P.R. 131/1986

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo.

  La norma è stata interpretata come regola di qualificazione giuridica dell'atto e non come disposizione antielusiva. Secondo la Commissione, la cessione totalitaria delle quote può essere qualificata come cessione di azienda quando, sulla base dell'atto stesso, realizza il trasferimento sostanziale dei poteri di godimento e disposizione dell'azienda sociale.

• Art. 1, comma 87, legge n. 205/2017

  La novella dell'art. 20 è stata ritenuta innovativa e non interpretativa, quindi priva di efficacia retroattiva. Essa limita il ricorso a elementi extratestuali e ad atti collegati, ma non impedisce la qualificazione dell'atto sulla base degli elementi intrinseci al documento sottoposto a registrazione.

• Art. 10-bis legge n. 212/2000

  La disposizione riguarda l'abuso del diritto e l'elusione fiscale. La Commissione ha ritenuto che non fosse necessario applicarla, poiché la riqualificazione era fondata sull'art. 20 come norma di qualificazione giuridica dell'unico atto.

• Art. 53-bis d.P.R. 131/1986

  La norma è stata richiamata in relazione al rinvio all'art. 10-bis della legge n. 212/2000 per le ipotesi fondate su elementi extratestuali o atti collegati.

• Art. 2, comma 3, lettera b), d.P.R. 633/1972

  Non sono considerate cessioni di beni: ... b) le cessioni e i conferimenti in società o altri enti ... che hanno per oggetto aziende o rami di azienda.

  La cessione di azienda non è considerata cessione di beni ai fini IVA e non è quindi soggetta a IVA. Ne consegue che l'applicazione dell'imposta di registro proporzionale non viola il principio di alternatività tra IVA e registro.

• Direttiva 2008/7/CE

  La Commissione ha escluso il contrasto con la direttiva sulla tassazione indiretta della raccolta di capitali, ritenendo che essa non fosse applicabile alla fattispecie e che, per gli aspetti non recepiti, non fosse direttamente applicabile. Non è stato disposto il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE.

• Art. 267 TFUE

  Il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia è stato ritenuto non necessario, non sussistendo dubbi interpretativi rilevanti sulla compatibilità della disciplina nazionale con il diritto dell'Unione.

• Art. 15 d.P.R. 546/1992

  È stato applicato per la liquidazione delle spese processuali, quantificate complessivamente in € 3.040,00.

Massime di principio

• Una cessione del 100% delle quote sociali può essere riqualificata, ai fini dell'imposta di registro, come cessione di azienda quando dall'atto emerge che l'operazione trasferisce sostanzialmente il controllo e la disponibilità dell'intero complesso aziendale.
• La distinzione tra cessione di quote e cessione di azienda non dipende soltanto dalla forma contrattuale, ma può essere valutata alla luce della natura e degli effetti giuridici dell'atto e della sua causa concreta.
• La novella dell'art. 20 del d.P.R. 131/1986 non opera retroattivamente e, anche nella formulazione vigente, non esclude necessariamente la riqualificazione fondata su elementi contenuti nello stesso atto; limita soprattutto l'utilizzo di elementi extratestuali e di atti collegati.
• Il contraddittorio preventivo non è automaticamente richiesto per ogni avviso di liquidazione dell'imposta di registro, soprattutto quando non esista una specifica previsione normativa e non si tratti di un tributo armonizzato.
• La cessione di azienda non è soggetta a IVA ai sensi dell'art. 2, comma 3, lettera b), del d.P.R. 633/1972; pertanto l'applicazione dell'imposta di registro non viola, in questo caso, il principio di alternatività IVA-registro.
• Per contestare efficacemente una riqualificazione fiscale di una cessione totalitaria di quote è opportuno documentare la reale autonomia dell'operazione rispetto al trasferimento dell'azienda, nonché gli elementi economici e giuridici che giustificano il valore delle partecipazioni.