Sentenza del 20/07/2023 n. 21840 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento che ha rideterminato IVA 2013 contestando la deducibilità di costi e IVA riferiti a sei fatture emesse dalla Napoli MA.MA. Srl per sponsorizzazioni sportive, ritenute operazioni soggettivamente inesistenti. La controversia verteva in particolare sulla qualificazione di Napoli MA.MA. come "cartiera" e sulla buona fede/diligenza della Abete rispetto a due fatture emesse invece dalla Real Vesuviana ma pagate alla Napoli MA.MA.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia, ritenendo errata la valutazione della CTR che aveva escluso la partecipazione alla frode per due fatture sulla base della mera affermazione di buona fede. La Cassazione ha cassato la sentenza limitatamente a quel profilo e ha rinviato alla CTR in diversa composizione affinché verifichi non la semplice buona fede, bensì se l'utilizzatore (A. Abete Srl) avesse adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto nei rapporti con l'emittente delle fatture. Il ricorso incidentale della società è stato rigettato. Spese compensate in Cassazione, condanna della ricorrente incidentale al pagamento di spese di lite liquidate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  La norma sul diritto alla detrazione IVA è interpretata nel senso che la detrazione è preclusa quando la documentazione fiscale non corrisponde alla realtà economica (operazioni soggettivamente inesistenti). La Corte richiama che l'utilizzo volontario di documentazione non corrispondente alla realtà impedisce l'operatività della tutela del terzo di buona fede.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56

  Richiamato nei motivi incidentali relativi all'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'avviso di accertamento; interpretato in combinato con la giurisprudenza di legittimità che ammette la non obbligatorietà di allegazione integrale quando il contenuto rilevante è comunque reso noto.

• Codice Civile, art. 2697

  Regola l'onere della prova: l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, che il destinatario era consapevole dell'inserimento dell'operazione in una evasione. Se ciò è raggiunto, grava sul contribuente l'onere di provare di aver adottato la diligenza massima esigibile.

• Codice Civile, art. 2727

  Richiamato per indicare l'onere del contribuente di offrire prova contraria (prove documentali) una volta assolto l'onere probatorio dell'Ufficio.

• L. n. 212 del 2000, art. 7

  Relativa all'obbligo di allegare gli atti richiamati nell'avviso di accertamento; la Corte conferma che non è sempre necessario allegare integralmente atti se il contenuto essenziale è già riportato nell'avviso o noto al contribuente.

• Giurisprudenza UE (Corte di Giustizia CE), sentenza 6 luglio 2009, cause riunite C-439/04 e C-440/04

  Principio secondo cui la volontaria utilizzazione di documentazione fiscale che non corrisponde alla realtà economica impedisce al contribuente di invocare la tutela del terzo di buona fede ai fini della detrazione IVA; richiamata per escludere la mera invocazione di buona fede.

• Codice di Procedura Civile, art. 360 c.p.c. (n.3, n.4, n.5 richiamati)

  Norme invocate per i motivi di cassazione (violazione di legge, omessa motivazione, travisamento delle prove), usate per valutare la fondatezza delle censure di parte contribuente; la Corte ha escluso l'ammissibilità o la fondatezza di vari motivi incidentali.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione dimostra, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, che l'emittente delle fatture è una "cartiera" o che le fatture non rispecchiano la realtà economica, l'onere probatorio si sposta sul contribuente, che deve dimostrare di aver adottato la massima diligenza esigibile.
• La mera "buona fede" soggettiva del contribuente non è sufficiente quando vi sia utilizzo volontario di documentazione che non corrisponde alla realtà; occorre dimostrare (con prove concrete) le attività di due diligence effettuate prima/nel corso dell'operazione.
• Nel caso di fatture emesse da una terza parte (diversa dall'interposta "cartiera") ma con pagamenti effettuati alla cartiera, la presenza di contratti, atti che dimostrino una intermediazione documentata e una rappresentazione coerente può essere elemento a favore del contribuente, ma spetta al giudice valutare se ciò sia sufficiente a comprovare la diligenza massima richiesta.
• Sulle questioni procedurali (es. mancata allegazione integrale del PVC): se l'avviso di accertamento contiene nella sua motivazione, o allega, il contenuto essenziale degli atti richiamati, l'obbligo di allegazione integrale non è automaticamente leso; il contribuente deve provare che parti non note alterano la comprensione degli elementi fondamentali della motivazione.
• Prassi cautelativa per i privati: prima di dedurre IVA su fatture da terzi, eseguire adeguata verifica del fornitore (esistenza operativa, sede, partita IVA, contratti con la parte effettivamente appaltante), conservare contratti originali e documentazione che dimostri la relazione contrattuale e l'effettiva prestazione, per poter provare la diligenza in caso di contestazione.
• In sede di giudizio tributario, la distintione tra esistenza dell'operazione (fattispecie fattuale) e la soggettiva inesistenza dell'emittente (problema di frode fiscale) comporta regole probatorie specifiche: l'Ufficio deve provare la frode; una volta ciò realizzato, il contribuente deve fornire una prova positiva della diligenza massima.