Cassazione Civile, Ordinanza n. 19802/2023 del 11/07/2023

Esito

La controversia

Una società a ristretta base sociale e i suoi soci avevano impugnato avvisi di accertamento con cui l'Ufficio, sulla base di una ricostruzione presuntiva del volume d'affari, aveva rideterminato maggiori ricavi da vendite di appartamenti nell'anno d'imposta 2008, recuperando Ires, Irap e Iva in capo alla società e, in separato atto, maggior Irpef in capo a un socio per il maggior reddito di capitale asseritamente a lui imputabile. La CTP aveva respinto i ricorsi, mentre la CTR aveva accolto gli appelli dei contribuenti. L'Agenzia ha proposto ricorso principale denunciando violazione delle norme sull'accertamento analitico-induttivo e sulle presunzioni semplici, sostenendo che la CTR aveva esaminato solo alcune risultanze bancarie relative agli acquirenti degli immobili e non l'intero quadro indiziario, finendo per negare in concreto la possibilità per l'Amministrazione di ricorrere a tale metodo accertativo. I contribuenti hanno proposto ricorso incidentale condizionato articolato in quattro censure: omessa condanna alle spese, invalidità della notifica degli avvisi, illegittimità della sottoscrizione degli atti da parte di un funzionario delegato/reggente, e mancata allegazione dei documenti richiamati negli avvisi di accertamento.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate e ha rigettato il ricorso incidentale dei contribuenti. Ha cassato la sentenza della CTR della Toscana e ha rinviato alla medesima corte in diversa composizione per un nuovo esame e per la regolazione delle spese. La Corte ha ritenuto fondato il motivo principale perché il giudice di merito non aveva valutato in modo globale e unitario gli indizi offerti dall'Ufficio, ma li aveva considerati atomisticamente, omettendo il procedimento valutativo in due fasi richiesto dalla giurisprudenza sulle presunzioni. I motivi incidentali sono stati ritenuti infondati: la notificazione era stata comunque eseguita mediante consegna personale con raggiungimento dello scopo; la sottoscrizione degli avvisi da parte di funzionario delegato era legittima; l'allegazione dei documenti non era necessaria perché gli atti erano già conosciuti o comunque conoscibili dal contribuente. Il primo motivo dell'incidentale è rimasto assorbito dall'accoglimento del principale.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d, D.P.R. 600/1973

  consente l'accertamento analitico-induttivo delle attività non dichiarate sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che devono essere valutate globalmente e non atomisticamente

• art. 54 D.P.R. 633/1972

  richiamato quale base dell'accertamento in materia IVA secondo criteri presuntivi

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  le presunzioni semplici richiedono una valutazione complessiva degli indizi per verificarne gravità, precisione e concordanza

• art. 2697 c.c.

  richiamato nel quadro della ripartizione dell'onere probatorio in tema di accertamento fondato su presunzioni

• artt. 91 e 92 c.p.c.

  richiamati nel motivo incidentale sulle spese, poi assorbito o comunque respinto

• art. 60 D.P.R. 600/1973

  richiamato in relazione alla disciplina della notificazione degli atti tributari

• art. 148 c.p.c.

  richiamato per la dedotta invalidità della notifica

• art. 14 L. 890/1982

  richiamato per la notifica a mezzo posta

• art. 29, comma 1, L. 78/2010

  richiamato nel motivo sulla notificazione

• art. 156 c.p.c.

  la consegna personale dell'atto ha comunque raggiunto lo scopo, sanando eventuali vizi della notificazione

• art. 42 D.P.R. 600/1973

  l'avviso di accertamento deve essere sottoscritto, a pena di nullità, dal capo dell'Ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato

• art. 20 D.P.R. 266/1987

  il reggente assume un ruolo sostitutivo delle funzioni del dirigente assente

• art. 2019 c.c.

  richiamato nel motivo sulla sottoscrizione, senza incidere sull'esito

• art. 7, comma 1, L. 212/2000

  l'obbligo di allegazione riguarda solo i documenti richiamati in motivazione non conosciuti né ricevuti dal contribuente; se il contenuto è già conosciuto o conoscibile, l'allegazione non è necessaria

• art. 56 D.P.R. 633/1972

  rinvia alla disciplina dell'art. 42 D.P.R. 600/1973 sulla sottoscrizione dell'avviso IVA

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002

  dà atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato, ove dovuto

Massime di principio

• Nel giudizio fondato su presunzioni semplici il giudice di merito deve seguire un procedimento valutativo bifasico: dapprima soppesare analiticamente i singoli indizi per escludere quelli irrilevanti e conservare quelli potenzialmente idonei; poi valutarli complessivamente, verificando se siano concordanti e se la loro sintesi integri presunzioni gravi, precise e concordanti.
• È censurabile in cassazione la decisione che esamini gli indizi in modo atomistico e non dia conto della loro valutazione unitaria, poiché la prova presuntiva può derivare anche dalla convergenza di elementi singolarmente non decisivi.
• L'accertamento analitico-induttivo può fondarsi su un insieme di circostanze sintomatiche del maggior reddito o volume d'affari, quali antieconomicità dell'operazione, oscillazioni anomale dei prezzi e bassa redditività, purché tali elementi siano apprezzati nel loro complesso.
• La nullità della notificazione è esclusa quando l'atto sia comunque consegnato personalmente al destinatario e il procedimento abbia raggiunto il suo scopo, operando la sanatoria ex art. 156 c.p.c.
• L'avviso di accertamento è validamente sottoscritto anche da un funzionario della carriera direttiva delegato dal capo dell'Ufficio; il reggente che sostituisce temporaneamente il dirigente esercita funzioni sostitutive idonee a legittimare la sottoscrizione.
• L'obbligo di allegazione degli atti richiamati nella motivazione degli atti tributari opera solo per i documenti non già conosciuti o non legalmente conosciuti dal contribuente; se il contribuente ne ha integrale conoscenza, la mancata allegazione non lede il diritto di difesa.

Come è indicizzato