Sentenza del 22/02/2022 n. 5691 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la decisione della CTR che aveva esteso gli effetti favorevoli ottenuti dalla società nella qualità di "consolidata" anche alla cartella di pagamento emessa verso la stessa società nelle vesti di "consolidante", nonostante la mancata impugnazione da parte della consolidante degli avvisi di accertamento di "secondo livello" (quindi divenuti definitivi). L'Agenzia deduceva violazione di norme civili e tributarie (tra cui art.1306 c.c. e disposizioni sul consolidato) e vizi di motivazione nella sentenza d'appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso principale proposto dall'Agenzia, ritenendo erronea l'estensione automatica degli effetti della decisione favorevole resa in capo alla "consolidata" anche alla cartella di pagamento basata su avvisi definitivi notificati alla "consolidante", soprattutto perché manca il passaggio in giudicato della sentenza favorevole (requisito necessario per l'applicazione dell'art.1306 c.c.). La Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla CTR della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame sui profili indicati; ha inoltre dichiarato inammissibile il ricorso incidentale della società e assorbito gli altri motivi dell'Agenzia. La questione dello ius superveniens (L. n. 23/2014, art. 8, comma 1) sarà esaminata dal giudice del rinvio.

Norme richiamate

• Codice Civile, art. 1306

  L'art.1306 c.c. (estensione del giudicato tra condebitori solidali) può trovare applicazione solo se il giudicato è già passato in cosa giudicata; inoltre, secondo la Corte, si applica quando "consolidante" e "consolidata" sono soggetti distinti (non quando coincidono nella stessa entità).

• Codice Civile, art. 2909

  Riferimento normativo richiamato nella censura dell'Agenzia; il principio richiamato riguarda l'efficacia del giudicato e i suoi riflessi, utilizzato dalla Corte nella ricostruzione dei limiti dell'estensione del giudicato.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), artt. 117 e ss. e art. 127

  Disciplina il consolidato fiscale (nazionale e mondiale) e le responsabilità rispettive di "consolidante" e "consolidata": la consolidante è responsabile per il reddito globale del gruppo mentre la consolidata è responsabile in via diretta per le sanzioni; ciò crea un doppio livello di accertamento (primo livello = consolidata; secondo livello = consolidante).

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 19, 21, 36

  Norme di rito sul contenzioso tributario utilizzate dalla parte per censurare la motivazione e la corretta applicazione delle regole processuali; la Corte valuta la congruità delle deduzioni processuali alla luce di tali articoli.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 40-bis e art. 43

  Art.40-bis (rettifica delle dichiarazioni dei soggetti aderenti al consolidato) è stato introdotto successivamente (applicabile dal 2011); per il periodo di imposta qui contestato (2005) la disciplina previgente si applica e la Corte distingue gli effetti delle modifiche normative intervenute dopo.

• D.L. 31 maggio 2010, n. 78, art. 35, comma 4 (conv. L. 30 luglio 2010, n. 122)

  Ha introdotto nel TUIR e nel D.P.R. 600/1973 disposizioni sul trattamento delle rettifiche in materia di consolidato (art.40-bis). La Corte chiarisce che per il 2005 non trova applicazione ratione temporis e quindi si applica la disciplina anteriore.

• D.P.R. 20 settembre 1996, n. 602, artt. 14 e 25

  Richiamati in relazione agli effetti della cartella di pagamento e ai profili di riscossione; la Corte valuta la legittimità della cartella emanata verso la consolidante in assenza di impugnazione.

• L. n. 23 del 2014, art. 8, comma 1

  Citata dalla società in merito allo ius superveniens sulle sanzioni; la Corte ha rimesso la valutazione sul punto al giudice di rinvio.

• Codice di Procedura Civile, art. 360 (motivi di ricorso per cassazione)

  Base procedurale dei motivi di cassazione (violazione di norme di diritto e vizio di motivazione) utilizzati dall'Agenzia; la Corte ha ritenuto fondato il primo motivo ex art.360, comma 1, n.3.

Massime di principio

• Prima della riforma introdotta dal D.L. n. 78/2010 (art.35) e dalla conseguente introduzione dell'art.40-bis nel D.P.R. 600/1973 (applicabile dal 2011), l'omessa impugnazione da parte della "consolidante" di un avviso di "secondo livello" rendeva l'atto definitivo e legittimava l'emissione della cartella di pagamento nei confronti della consolidante.
• L'estensione degli effetti favorevoli di una sentenza ottenuta da una "consolidata" alla posizione della "consolidante" (art.1306 c.c.) richiede il passaggio in giudicato della decisione favorevole; la mera pronuncia favorevole non è sufficiente per invalidare atti definitivi notificati alla consolidante.
• L'art.1306 c.c. spiega i suoi effetti tra condebitori solidali soprattutto quando si tratta di soggetti distinti (consolidante vs consolidata). Se la stessa entità riveste entrambe le qualità (consolidante e consolidata), non è possibile applicare automaticamente l'estensibilità del giudicato senza il requisito del giudicato formale.
• La definitività di un atto amministrativo per omissione di impugnazione non equivale al giudicato; pertanto, in presenza di atti impositivi divenuti definitivi per mancata impugnazione della consolidante, la parte resistente non può automaticamente invocare la sentenza favorevole della consolidata né pretendere l'applicazione immediata dell'art.1306 c.c.
• In casi analoghi è fondamentale verificare: (a) la data dell'anno d'imposta rispetto alle modifiche legislative (se è ante o post 2011), (b) se consolidante e consolidata sono soggetti distinti o coincidono, (c) se la sentenza favorevole è passata in giudicato; solo se questi elementi consentono l'applicazione dell'art.1306 c.c. la decisione del giudizio di una parte può estendersi agli altri coobbligati.