Sentenza del 17/10/2018 n. 1059 - Comm. Trib. Prov. Caltanissetta

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato la cartella di pagamento n. 292 2017 0005959 53000, relativa all'anno d'imposta 2013, con cui gli venivano richieste maggiori imposte IRPEF, sanzioni e interessi per il disconoscimento di ritenute d'acconto subite ma non versate dal sostituto d'imposta. In via preliminare ha contestato la validità della notifica effettuata tramite PEC, sostenendo che non fosse stata dimostrata la sottoscrizione digitale della cartella nei formati legalmente ammessi. Nel merito ha dedotto di aver effettivamente subito le ritenute e che l'Amministrazione non potesse richiedergli nuovamente le somme senza provare di aver agito previamente nei confronti del sostituto d'imposta inadempiente.

La decisione

La Commissione Tributaria ha accolto integralmente il ricorso e annullato la cartella di pagamento. Ha ritenuto non provata la corretta formazione, sottoscrizione digitale e validità del certificato di firma della cartella allegata alla PEC; tale difetto è stato considerato essenziale e non sanabile. La Commissione ha inoltre ritenuto fondata la contestazione di merito, poiché il contribuente aveva dimostrato di aver subito le ritenute mediante la documentazione relativa alle fatture e ai pagamenti, anche senza produrre le certificazioni dei sostituti. L'Amministrazione non aveva dimostrato di aver intrapreso azioni efficaci nei confronti dei sostituti d'imposta. Le spese di giudizio sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Art. 26, comma 2, D.P.R. n. 602/1973

  La notifica della cartella di pagamento può essere eseguita, con le modalità di cui al decreto del Presidente della Repubblica n. 68/2005, a mezzo posta elettronica certificata.

  La notifica della cartella tramite PEC è ammessa, ma deve rispettare le modalità previste dalla disciplina sulla posta elettronica certificata e sul documento informatico.

• D.P.R. 11 febbraio 2005, n. 68

  Il regolamento disciplina la trasmissione dei documenti tramite PEC e richiede che il documento informatico notificato sia formato e sottoscritto secondo le regole applicabili.

• Art. 21, D.Lgs. n. 82/2005, Codice dell'amministrazione digitale

  Il documento informatico sottoscritto con firma elettronica qualificata o firma digitale assicura autenticità, integrità e riconducibilità dell'atto al suo autore.

• Art. 36-ter, D.P.R. n. 600/1973

  Nel controllo formale l'Amministrazione può disconoscere lo scomputo di ritenute non risultanti dalle certificazioni, ma deve poter valutare anche prove alternative ed equipollenti che dimostrino l'effettiva ritenuta.

• Art. 64, D.P.R. n. 600/1973

  Il sostituto d'imposta è il soggetto obbligato a versare al Fisco l'imposta trattenuta. Secondo la decisione, il recupero nei confronti del sostituito che abbia già subito la ritenuta non può operare automaticamente, ma deve avere carattere residuale e richiede ulteriori presupposti.

• Art. 53 della Costituzione

  Il principio di capacità contributiva impedisce che il contribuente sia sottoposto, in via immediata e automatica, a una doppia imposizione per somme già trattenute, ma non versate dal sostituto.

• Cassazione, Sezioni Unite, 27 aprile 2018, n. 10266

  La firma digitale può essere apposta nei formati CADES, con file .p7m, oppure PADES, con file .pdf; entrambi sono astrattamente idonei, purché la sottoscrizione e la validità del certificato siano dimostrate.

• Cassazione, 7 giugno 2017, n. 14138

  La certificazione del sostituto non costituisce necessariamente l'unico mezzo di prova delle ritenute subite; sono ammissibili altri elementi documentali idonei a dimostrare il rapporto sostanziale.

Massime di principio

• Quando una cartella è notificata tramite PEC, l'Amministrazione o l'Agente della riscossione deve essere in grado di dimostrare che il documento allegato è stato sottoscritto digitalmente in un formato ammesso, come CADES (.p7m) o PADES (.pdf), e che il certificato di firma era valido.
• La semplice produzione della ricevuta PEC non dimostra necessariamente la regolarità della firma digitale della cartella: in caso di contestazione, l'onere della prova grava sull'ente notificante o sull'Agente della riscossione.
• La mancata prova della firma digitale può determinare l'invalidità originaria della notifica o dell'atto informatico, secondo l'impostazione della decisione, senza possibilità di sanatoria.
• Il contribuente può provare di aver subito ritenute d'acconto anche con documenti diversi dalla certificazione del sostituto, quali fatture, quietanze, estratti conto, scritture contabili o altra documentazione coerente.
• Se il contribuente dimostra che la ritenuta è stata effettivamente operata, il mancato versamento da parte del sostituto non dovrebbe comportare automaticamente una nuova richiesta nei confronti del sostituito; l'Amministrazione deve valutare la posizione del sostituto e le azioni di recupero esperibili nei suoi confronti.
• La decisione rappresenta un orientamento interpretativo: la questione della responsabilità solidale tra sostituto e sostituito può essere valutata diversamente da altri giudici, pertanto occorre verificare la giurisprudenza applicabile al caso concreto.