Sentenza del 19/09/2022 n. 286 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria

Esito

La controversia

Controversia relativa al recupero dell'IVA su acquisti di tartufi da raccoglitori dilettanti/occasionali effettuati negli anni 2014 e 2015, per i quali la società aveva portato in detrazione l'IVA (importi indicati: € 10.824,00 per il 2014 e € 6.156,00 per il 2015). La normativa nazionale previgente (art.1, comma 109, L. n.311/2004) imponeva agli acquirenti l'emissione di autofattura e la mancata possibilità di detrazione; la società contestò la legittimità di tali avvisi. In primo grado la Commissione provinciale di Perugia accolse il ricorso della società. In sede di appello l'Agenzia eccepì preliminarmente la tardività del ricorso relativo al 2015 e, nel merito, sostenne che la normativa nazionale non fosse in contrasto con la Direttiva 2006/112/CE e che la Direttiva non fosse direttamente efficace. La società richiamò la giurisprudenza e i lavori legislativi che avevano poi portato alle modifiche normative (legge n.122/2016 e successivi interventi), oltre a far valere che l'iniziativa di accertamento con adesione e i successivi incontri avevano sospeso i termini anche per gli atti strettamente collegati.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha respinto l'appello dell'Agenzia delle entrate e confermato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto fondata l'eccezione di sospensione del termine per l'impugnazione anche per l'avviso relativo al 2015, alla luce del collegamento strutturale e dei contatti avvenuti con l'ufficio. Nel merito ha disapplicato l'art.1, comma 109, L. n.311/2004 per contrasto con la Direttiva 2006/112/CE (in particolare per le norme relative alla soggettività passiva e al diritto alla detrazione) e ha richiamato le successive modifiche legislative (art.29 L. n.122/2016 e il nuovo regime introdotto dalla L. n.145/2018). Spese processuali compensate.

Norme richiamate

• legge 30.12.2004 n.311, art.1 comma 109 (versione previgente alle modifiche del 2016)

  I soggetti che nell'esercizio di impresa si rendono acquirenti di tartufi da raccoglitori dilettanti od occasionali non muniti di partita IVA sono tenuti ad emettere auto-fattura ... e sono tenuti a versare all'erario, senza diritto di detrazione, gli importi dell'IVA relativi alle auto-fatture

  La norma, così come originariamente formulata, è stata ritenuta in contrasto con la Direttiva IVA poiché impediva il diritto alla detrazione senza la consultazione prevista dall'art.177 della direttiva; perciò è stata disapplicata dal giudice nel concreto.

• legge 7.7.2016 n.122, art.29

  Modificò il previgente comma 109 (tra le altre cose eliminando l'obbligo di autofattura per gli acquirenti dal 1.1.2017), intervenendo proprio per rispondere alle osservazioni sollevate nell'ambito dell'EU Pilot 8123/15/TAXU; la Corte ha ritenuto che le modifiche confermino l'incompatibilità della disciplina originaria con il diritto UE.

• Direttiva 2006/112/CE (Direttiva IVA), artt. 2(1)(a), 9, 168(1)(a), 177

  Il Collegio ha ritenuto tali disposizioni sufficientemente precise e vincolanti: art.2(1)(a) definisce la soggettività passiva, gli artt.9 e ss. il soggetto passivo ai fini IVA e l'art.168(1)(a) il diritto alla detrazione; l'art.177 consente deroghe al diritto di detrazione solo previa consultazione del Comitato IVA. L'assenza di tale consultazione rende illegittima la deroga unilaterale nazionale.

• legge 30.12.2018 n.145, art.1 commi 692-698

  Introduce il nuovo regime fiscale per i raccoglitori occasionali di prodotti selvatici e piante officinali; in particolare conferma e disciplina la rimozione dell'obbligo di autofattura per gli acquirenti dal 1.1.2017 e normalizza il regime evitando l'apertura di procedure d'infrazione.

• decreto legislativo n.218/1997 (procedimento di accertamento con adesione), art.6

  Stabilisce la sospensione dei termini per impugnare l'avviso per 90 giorni dalla presentazione dell'istanza; il Collegio ha interpretato che l'effetto sospensivo possa estendersi anche ad atti strettamente collegati all'oggetto dell'istanza se l'ufficio ha effettivamente trattato i periodi/attività collegati.

• decreto legislativo n.546/1992, art.21

  Regola i termini per proporre ricorso in materia tributaria; l'Agenzia aveva eccepito la tardività per il 2015, eccezione che è stata respinta per effetto della sospensione riconosciuta.

• D.P.R. 26.10.1972 n.633 (discipline IVA), art.21 e tabella A (parte III)

  Rilevanza rispetto agli obblighi formali di fatturazione e alla catalogazione merceologica dei tartufi; le modifiche legislative del 2016 inserirono il tartufo nella tabella A (numero 20-bis) per l'aliquota del 10% e sopprimero l'esclusione precedente.

• D.P.R. 600/1973, art.25-quater (introdotto dalla legge 2016)

  Introdusse una disciplina di ritenuta per i compensi pagati ai raccoglitori occasionali, quale misura alternativa agli adempimenti IVA originari.

• Circolare Agenzia delle entrate n.8/E/2019

  Ribadisce che, per effetto delle modifiche normative, dal 1.1.2017 i cessionari soggetti passivi non sono più tenuti ad emettere autofattura e a compiere adempimenti ai fini IVA per acquisti di tartufi da raccoglitori occasionali; la circolare giustifica le modifiche come necessarie per evitare la procedura EU-Pilot.

Massime di principio

• Se una norma nazionale esclude il diritto alla detrazione IVA, occorre verificarne la compatibilità con la Direttiva 2006/112/CE: la deroga al diritto di detrazione è ammessa solo nei limiti e secondo le procedure previste dalla direttiva (es. art.177) e, in mancanza di tali procedure, la norma nazionale può essere disapplicata.
• Le disposizioni della Direttiva IVA possono essere invocate nel giudizio nazionale quando risultano incondizionate e sufficientemente precise; il giudice nazionale può disapplicare la norma nazionale contrastante nel caso concreto.
• La presentazione di un'istanza di accertamento con adesione per un avviso produce una sospensione dei termini per l'impugnazione; ove l'ufficio discuta effettivamente anche avvisi o periodi strettamente collegati, l'effetto sospensivo può estendersi anche a quegli atti, evitando eccezioni di tardività artatamente sollevate dall'amministrazione.
• Le modifiche legislative successive (anche se non retroattive) e la documentazione amministrativa (es. circolari, EU Pilot) sono elementi importanti per interpretare la conformità della disciplina nazionale al diritto UE e possono rafforzare l'argomentazione del contribuente in giudizio.
• Per acquirenti soggetti passivi (es. ristoratori), dopo le modifiche normative intervenute nel 2016 e nel 2018, non sussiste l'obbligo di emissione di autofattura né il divieto generale di detrazione per gli acquisti da raccoglitori occasionali; pertanto, in situazioni analoghe occorre valutare l'operatività del diritto di detrazione alla luce della normativa vigente e della partita IVA del cedente.