Sentenza del 15/06/2023 n. 17098 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Accertamento fiscale per IRPEF, IRAP e IVA anno 2004 basato su indagini bancarie: l'Ufficio aveva rettificato il reddito del contribuente imputando come ricavi/compensi versamenti e prelevamenti bancari non giustificati. In sede di appello la CTR aveva accolto l'impugnazione di A.A. ritenendo infondate varie eccezioni formali dell'Amministrazione e affermando che l'Ufficio non aveva fornito la prova di «altri incassi» non risultanti in contabilità, nonché che non potevano considerarsi ricavi i versamenti quando i ricavi dichiarati risultavano superiori ai riscontrati movimenti finanziari; inoltre la CTR aveva contestato l'uso di una presunzione di ricavi sproporzionata rispetto allo studio di settore.

La decisione

La Corte di cassazione ha in parte accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate (motivi secondo, quinto, sesto, settimo e ottavo), ritenendo che la CTR avesse errato nell'applicazione della presunzione di cui al D.P.R. n.600/1973, art.32 e del correlato art.51/52 del D.P.R. n.633/1972: la Corte ha chiarito che la presunzione sui versamenti e prelevamenti richiede regole distinte (i versamenti hanno efficacia presuntiva più ampia; i prelevamenti valgono soprattutto per i titolari d'impresa) e che incombe sul contribuente l'onere di fornire prova analitica e specifica per ogni movimentazione bancaria. La Cassazione ha inoltre censurato motivazioni generiche della CTR ritenute apparenti e la mancata istruttoria su singole operazioni. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai profili indicati e rinviata alla CTR di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, per un nuovo esame; è stato rigettato il ricorso incidentale di A.A.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  Prevede la rilevazione, anche su base bancaria, di elementi idonei a desumere maggiori disponibilità reddituali. I versamenti sui conti hanno efficacia presuntiva nei confronti di tutti i contribuenti; i prelevamenti conservano efficacia presuntiva soprattutto nei confronti dei titolari di reddito d'impresa. Si tratta di presunzione relativa che può essere superata solo con prova analitica e specifica per ogni movimentazione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 51 e 52

  Norme IVA richiamate per estendere gli effetti delle inconsistenze contabili anche alla determinazione dell'imposta sul valore aggiunto; la Corte ha richiamato che la presunzione bancaria può avere riflessi ai fini IVA purché adeguatamente motivata e supportata.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norma procedurale del processo tributario richiamata nei motivi di nullità della sentenza impugnata; la Corte ha valutato eventuali vizi di motivazione o decisione su questioni nuove rispetto alle parti.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e n. 4

  art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4

  Consente la cassazione per violazione di legge (n.3) e per motivazione apparente/inadeguata (n.4); la Corte ha usato tali parametri per censurare l'errata applicazione della legge e la carenza motivazionale della CTR.

• Codice civile, art. 2697

  Principio sull'onere della prova; il giudice ha richiamato che l'onere probatorio in tema di presunzioni bancarie può gravare sul contribuente una volta operata la presunzione dell'Ufficio.

• Codice civile, artt. 2727-2729

  Disciplina delle presunzioni: la Corte ha precisato che la presunzione legale prevista dall'art.32 DPR 600 non richiede i requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per le presunzioni semplici di cui a tali articoli.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, art. 21-octies

  Richiama il principio secondo cui la mancanza di autorizzazione alle indagini bancarie può rendere le stesse illegittime solo se ne deriva un concreto pregiudizio per il contribuente; nel caso la Corte ha ritenuto che l'autorizzazione risultava comunque sussistente o la sua mancata produzione non arrecava concreto pregiudizio.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater (L. n. 228/2012, art. 1, comma 17)

  Norma processuale richiamata in relazione al contributo unificato: la Corte ha disposto l'applicazione delle norme sul versamento del contributo unificato per il ricorrente incidentale rigettato.

Massime di principio

• La presunzione bancaria (DPR 600/1973, art.32) ha efficacia differenziata: i versamenti sui conti possono essere presuntivamente considerati maggiori disponibilità per tutti i contribuenti, mentre i prelevamenti sono presuntivi principalmente per titolari di reddito d'impresa.
• Una volta operata la presunzione, l'onere probatorio si sposta sul contribuente, il quale deve fornire prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione bancaria (non sono sufficienti giustificazioni generiche o affermazioni di principio).
• Il giudice di merito è tenuto a valutare con rigore l'efficacia delle prove offerte per ogni singola operazione e a motivare espressamente la decisione; motivazione generica o apparente è motivo di cassazione.
• Le indagini su conti intestati a familiari o terzi possono essere utilizzate dall'Amministrazione se esistono elementi sintomatici che ne consentono l'attribuzione al contribuente (rapporto di familiarità, capacità reddituale ingiustificata, infedeltà delle dichiarazioni, compatibilità dell'attività).
• L'assenza o la mancata produzione dell'autorizzazione interna per le indagini bancarie non annulla automaticamente l'accertamento: è necessario dimostrare il concreto pregiudizio subito dal contribuente; l'autorizzazione ha natura prevalentemente organizzativa.
• In casi di dubbio su applicazione della presunzione o sulla prova delle singole operazioni, è probabile il rinvio per nuovo esame del merito (cassazione e rinvio) piuttosto che l'annullamento definitivo.