Sentenza del 15/06/2023 n. 17088 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento (imposte dirette, IRAP e IVA per il 2004 e maggiori IRPEF per i soci) derivanti dalla vendita di cinque unità immobiliari a prezzi ritenuti inferiori al valore di mercato, con conseguente rettifica del reddito di impresa. L'Agenzia lamentava: irregolarità e inattendibilità della contabilità per l'antieconomicità della gestione; omessa procedure di contraddittorio endoprocedimentale; errata valutazione e ripartizione delle rimanenze e dei criteri di valutazione adottati dalla società; indebita valorizzazione probatoria del prezzo indicato nel rogito di permuta e, in generale, vizi nella motivazione della CTR nell'escludere la rilevanza degli indizi offerti dall'Ufficio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto in parte il ricorso dell'Agenzia: ha ritenuto fondati i motivi relativi all'antieconomicità/attendibilità della contabilità (art.39 DPR), alla violazione del contraddittorio endoprocedimentale e a carenze nella valutazione degli elementi indiziari (in particolare la mancata analisi complessiva e la scarsa considerazione degli indizi forniti dall'Amministrazione). Ha invece rigettato altri motivi attinenti alla normale discrezionalità di merito del giudice di appello. Per tali ragioni la sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR Piemonte in diversa composizione per nuovo esame; la Corte ha anche disposto la condanna alle spese del giudizio di cassazione a carico della parte soccombente in cassazione.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Ripartizione dell'onere della prova: la Cassazione richiama il principio secondo cui l'Amministrazione può usare presunzioni e il contribuente è tenuto a fornire prova contraria; critiche dell'Agenzia su come il giudice di merito ha valutato l'onere probatorio.

• art. 115 c.p.c.

  Riferimento alle regole sulla valutazione della prova: la parte contestava la valutazione della prova da parte del giudice di merito, rimessa tuttavia alla discrezionalità del giudice, salvo vizi di motivazione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  Norma che legittima, in presenza di contabilità inattendibile o antieconomicità, l'accertamento analitico-induttivo basato su presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti; la Corte ha richiamato che la CTR non ha correttamente valutato tale possibilità.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54

  Richiami normativi relativi all'IVA e ai relativi poteri accertativi; la Corte segnala la necessità di verificare l'eventuale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale in tema di tributi armonizzati.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e n. 4

  Limiti di cassazione: la Corte valuta i vizi di legittimità denunciati (violazione di norme e motivazione apparente) e accoglie quelli che evidenziano errori di diritto o insufficiente motivazione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Regole sulla motivazione delle sentenze dei giudici tributari: la Cassazione verifica se la motivazione della CTR è apparente o adeguata; in parte la ritiene sufficiente, in altre parti censura lacune (specialmente nella valutazione degli indizi).

• D.P.R. n. 300 del 1973, art. 39

  Citata in giurisprudenza come fondamento per l'uso di indizi e presunzioni in caso di antieconomicità: l'Amministrazione può desumere il reddito con presunzioni gravi, precise e concordanti anche se la contabilità è formalmente regolare.

• art. 92 TUIR (D.P.R. 917/1986)

  Richiama criteri di valutazione delle rimanenze e obblighi contabili del contribuente; l'Agenzia contestava la mancata indicazione dei criteri di imputazione dei costi specifici.

• art. 2426 c.c.

  Principi contabili e criteri di valutazione: discussa la necessità di distinguere valori delle rimanenze per singole unità immobiliari non ancora esistenti al bilancio.

• Norme sul contraddittorio endoprocedimentale (L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7)

  Termine dilatorio e obbligo del contraddittorio in specifiche ipotesi; la Corte distingue le ipotesi in cui il contraddittorio è obbligatorio (accessi, ispezioni, verifiche in loco e, per taluni casi IVA, per effetto del diritto UE) dalle verifiche a tavolino per le quali non è normalmente previsto.

• artt. 2727-2729 c.c.

  Norme sulla prova testimoniale e mezzi di prova: richiamate dall'Agenzia nella sua critica alla valutazione probatoria, ma la Corte segnala che molte deduzioni attengono alla rivalutazione di fatti di merito.

Massime di principio

• La regolarità formale della contabilità non esclude che l'Amministrazione possa procedere ad accertamenti induttivi quando emergano indizi di antieconomicità: l'accertamento analitico-induttivo è legittimo se fondato su presunzioni semplici comunque gravi, precise e concordanti.
• Il contraddittorio endoprocedimentale è obbligatorio nelle ipotesi tassative (accessi, ispezioni, verifiche in loco) e, secondo il diritto UE, può essere richiesto per i tributi armonizzati (come l'IVA) se il contribuente prospetta le ragioni che avrebbe potuto utilizzare; nelle verifiche 'a tavolino' tale obbligo non è normalmente previsto.
• Il giudice di merito ha ampia discrezionalità nella valutazione delle prove e nella scelta delle fonti di convincimento; la cassazione interviene quando sussistono errori di diritto, motivazione apparente o omissioni nell'esame degli elementi indiziari rilevanti.
• Nella valutazione presuntiva il giudice deve esaminare e motivare analiticamente tutti gli elementi noti, scartando quelli irrilevanti e valutando complessivamente gli indizi residui per verificarne la concordanza e la capacità probatoria.
• La valorizzazione di un singolo elemento (es. prezzo indicato in un singolo rogito) non può escludere automaticamente la considerazione di altri indizi raccolti dall'Amministrazione: è necessaria una valutazione complessiva e motivata.