Sentenza del 12/02/2016 n. 2808 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia che aveva annullato l'accertamento relativo all'anno 2001. L'accertamento, fondato sull'applicazione di uno studio di settore e sull'art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973, aveva determinato maggiori ricavi e imposte. L'Agenzia ha contestato, tra l'altro, che il contribuente avesse introdotto tardivamente la doglianza relativa all'erronea applicazione dello studio di settore e che la CTR avesse erroneamente ritenuto insufficiente, di per sé, la presunzione derivante dagli studi di settore.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendo specifici i motivi dell'appello del contribuente, ma ha accolto il secondo motivo, stabilendo che la questione dell'erronea applicazione dello studio di settore era stata proposta tardivamente e non poteva essere esaminata dalla CTR. Ha inoltre accolto il quinto e il sesto motivo, affermando che gli studi di settore costituiscono presunzioni semplici la cui gravità, precisione e concordanza si formano attraverso il contraddittorio con il contribuente, ma che non possono essere considerate automaticamente prive di tali requisiti. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio ad altra sezione della CTR della Puglia, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Disciplina l'accertamento analitico-induttivo dei redditi d'impresa. Nel caso concreto è stato utilizzato per rettificare i ricavi dichiarati sulla base degli studi di settore.

• D.L. n. 331/1993, art. 62-bis, convertito dalla L. n. 427/1993

  Costituisce la base normativa degli studi di settore. La loro applicazione produce presunzioni semplici, la cui efficacia probatoria deve essere valutata in relazione alla concreta situazione del contribuente e al contraddittorio.

• L. n. 146/1998, art. 10

  Disciplina l'utilizzo degli studi di settore nell'accertamento tributario, richiedendo una valutazione procedimentale e concreta, non meramente automatica.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 24

  Nel processo tributario consente la proposizione di motivi aggiunti solo in presenza dei presupposti previsti dalla norma, tra cui il deposito di documenti non conosciuti o l'ordine della commissione. Non consente, in via generale, di introdurre tardivamente nuovi motivi di impugnazione.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 18, 19, 53 e 57

  Impongono che i motivi di impugnazione siano specificamente indicati e delimitano l'oggetto del giudizio tributario e dell'appello, impedendo l'introduzione di domande o eccezioni nuove fuori dai limiti processuali.

• Art. 2697 c.c.

  Stabilisce la regola generale sull'onere della prova. L'Amministrazione deve dimostrare l'applicabilità dello standard al caso concreto; il contribuente può fornire la prova contraria, anche mediante presunzioni semplici.

• Cass., Sezioni Unite, 18 dicembre 2009, n. 26635

  Ha chiarito che gli studi di settore costituiscono presunzioni semplici e che la loro efficacia probatoria deriva dal contraddittorio obbligatorio con il contribuente, nel quale gli standard statistici devono essere adattati alla realtà economica concreta.

Massime di principio

• Nel processo tributario il contribuente deve indicare già nel ricorso introduttivo tutti i vizi dell'accertamento che intende far valere; una nuova contestazione introdotta successivamente è normalmente inammissibile, salvo i limitati casi di motivi aggiunti previsti dalla legge.
• Gli studi di settore non costituiscono una prova automatica e definitiva dei maggiori ricavi, ma una presunzione semplice. La loro efficacia deve essere valutata alla luce del contraddittorio e delle caratteristiche concrete dell'attività.
• L'Amministrazione deve dimostrare che lo studio di settore applicato è pertinente all'attività effettivamente esercitata e deve motivare le ragioni per cui non accoglie le giustificazioni fornite dal contribuente.
• Il contribuente che non partecipa al contraddittorio non rende automaticamente nullo l'accertamento, ma perde un'importante occasione difensiva e può subire conseguenze nella valutazione delle prove.
• La contestazione dell'erronea applicazione dello studio di settore deve essere sostenuta tempestivamente da documenti e da elementi concreti sulla reale attività, struttura e situazione economica dell'impresa.
• Il giudice tributario deve valutare sia l'applicabilità dello standard al caso concreto, provata dall'Amministrazione, sia la controprova offerta dal contribuente; non è corretto né considerare lo studio automaticamente decisivo né escluderne in astratto ogni valore probatorio.