Cassazione Civile, Ordinanza n. 10930/2024 del 23/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento IRPEF nei confronti di quattro contribuenti, recuperando a tassazione euro 16.500 ciascuna, percepiti nel 2010 in relazione alla stipula di un atto di costituzione di diritto di superficie su terreni agricoli di proprietà, a favore di una società che doveva realizzare impianti fotovoltaici. L'Ufficio aveva qualificato tali somme come redditi diversi ex art. 67, comma 1, lett. l), TUIR, in quanto corrispettivi derivanti dall'assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere, richiamando anche la circolare n. 36/E del 2013 e l'art. 71, comma 2, TUIR per la determinazione del reddito. Le contribuenti avevano impugnato gli avvisi e, dopo il doppio grado di merito favorevole, l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione deducendo violazione e falsa applicazione dell'art. 67, comma 1, lett. l), d.P.R. n. 917/1986, sostenendo la tassabilità dei compensi percepiti per la costituzione del diritto di superficie.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato l'unico motivo di ricorso. Ha affermato che i compensi percepiti per la costituzione su un immobile di un diritto di superficie a favore di terzi non rientrano nella fattispecie impositiva dei redditi diversi di cui all'art. 67, comma 1, lett. l), TUIR. Ha richiamato l'orientamento già espresso in precedenti pronunce, secondo cui, con riferimento a terreno agricolo, la plusvalenza derivante dalla cessione del diritto di superficie non è tassabile come reddito diverso ex art. 67, lett. b) o l), anche perché l'obbligo di concedere a terzi l'utilizzo del bene non equivale a un obbligo di fare/non fare/permettere, tipico di rapporti obbligatori personali, e la natura reale del diritto di superficie non viene meno per la sua durata determinata. Il ricorso è stato quindi rigettato; l'Agenzia è stata condannata alle spese e la Corte ha dato atto della non debenza dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 67, comma 1, lett. l), d.P.R. n. 917/1986

  Non si applica ai compensi percepiti per la costituzione di un diritto di superficie su terreno agricolo, perché l'operazione non integra un reddito diverso derivante da obblighi di fare, non fare o permettere.

• art. 71, comma 2, d.P.R. n. 917/1986

  La disposizione sulla determinazione del reddito resta recessiva perché la fattispecie non rientra, in radice, nell'ambito applicativo dell'art. 67, comma 1, lett. l), TUIR.

• art. 9, comma 5, d.P.R. n. 917/1986

  La generale equiparazione del trasferimento di un diritto reale di godimento al trasferimento del diritto di proprietà non consente di ricondurre la costituzione del diritto di superficie agli obblighi di permettere di cui alla lett. l).

• art. 953 c.c.

  La previsione della possibile durata determinata del diritto di superficie non ne muta la natura di diritto reale.

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte ha dato atto dell'assenza dei presupposti per il versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato da parte della ricorrente.

Massime di principio

• I compensi corrisposti per la costituzione di un diritto di superficie su un terreno agricolo non sono automaticamente qualificabili come redditi diversi ex art. 67, comma 1, lett. l), TUIR, perché tale norma presuppone obblighi di fare, non fare o permettere di natura obbligatoria e non la costituzione o cessione di un diritto reale.
• La natura reale del diritto di superficie non è esclusa dalla previsione di un termine di durata; pertanto, la sua costituzione non può essere riqualificata come prestazione personale di permettere il godimento del bene.
• Nel qualificare fiscalmente un corrispettivo, occorre guardare alla sostanza giuridica dell'operazione: se l'atto ha ad oggetto un diritto reale di godimento, non può essere sussunto nella categoria residuale dei redditi da obblighi di fare, non fare o permettere.
• La plusvalenza o il corrispettivo derivante da operazioni su terreni agricoli va distinto dalle ipotesi tassabili previste per le aree fabbricabili; l'equiparazione fiscale dei diritti reali al trasferimento della proprietà non autorizza estensioni analogiche oltre il perimetro normativo.

Come è indicizzato