Sentenza del 29/01/2018 n. 124 - Comm. Trib. Prov. Agrigento

Esito

La controversia

Il ricorrente ha contestato un accertamento parziale emesso ai sensi dell'art. 41-bis del DPR 600/1973, sostenendo, da un lato, l'inammissibilità dell'accertamento con adesione rispetto a tale tipologia di accertamento e, dall'altro, la violazione del diritto al contraddittorio endoprocedimentale per mancata interlocuzione preventiva con il contribuente. La controversia ha riguardato anche l'applicabilità dell'art. 12, comma 7, della legge 212/2000 e l'eventuale fondamento costituzionale di un obbligo generalizzato di contraddittorio anticipato.

La decisione

La sentenza ha ritenuto ammissibile l'accertamento con adesione anche in relazione agli accertamenti parziali ex art. 41-bis del DPR 600/1973, poiché non esiste una norma che ne escluda l'applicazione. Quanto al contraddittorio anticipato, ha affermato che l'art. 12, comma 7, della legge 212/2000 opera principalmente per le verifiche svolte presso i locali del contribuente e non impone, in via generale, un contraddittorio preventivo per ogni atto impositivo. Tale obbligo non deriva neppure, in via generalizzata, dagli artt. 24 e 97 della Costituzione. Un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione può comportare la nullità dell'atto, è stato riconosciuto per i tributi armonizzati secondo i principi del diritto dell'Unione europea. Nel complesso, la posizione dell'Amministrazione è risultata prevalente.

Norme richiamate

• Art. 41-bis del DPR 600/1973

  Disciplina l'accertamento parziale. La norma non esclude il ricorso all'accertamento con adesione, che pertanto può essere utilizzato anche in relazione a tale tipologia di atto.

• Art. 1 del DPR 917/1986

  Richiamato nell'ambito della disciplina sostanziale dell'imposizione sui redditi.

• Art. 12, comma 7, della legge 212/2000

  Prevede garanzie procedimentali collegate alle verifiche fiscali svolte presso i locali destinati all'attività del contribuente, ma non costituisce fonte di un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per tutti gli accertamenti.

• Art. 24 della Costituzione

  Non è stato ritenuto sufficiente a fondare un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria.

• Art. 97 della Costituzione

  I principi di buon andamento e imparzialità della pubblica amministrazione non impongono, da soli, un contraddittorio preventivo generalizzato.

Massime di principio

• L'accertamento con adesione può essere richiesto anche quando l'Amministrazione abbia emesso un accertamento parziale ai sensi dell'art. 41-bis del DPR 600/1973, salvo specifiche esclusioni previste dalla legge.
• La mancata instaurazione del contraddittorio preventivo non determina automaticamente l'illegittimità dell'accertamento: occorre verificare la natura dell'attività istruttoria svolta e la tipologia di tributo.
• Le garanzie dell'art. 12, comma 7, della legge 212/2000 sono principalmente collegate alle verifiche effettuate presso i locali del contribuente e non si estendono automaticamente a ogni accertamento svolto a tavolino.
• Per i tributi non armonizzati non esiste, secondo questo orientamento, un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale fondato direttamente sulla Costituzione.
• Per i tributi armonizzati, invece, il diritto dell'Unione europea può imporre il contraddittorio preventivo; la sua violazione può comportare l'annullabilità o nullità dell'atto, purché il contribuente dimostri che il contraddittorio avrebbe potuto incidere concretamente sul procedimento.
• La valutazione deve tenere conto della giurisprudenza applicabile al momento, poiché sul contraddittorio endoprocedimentale possono esistere orientamenti giurisprudenziali difformi.