Sentenza del 23/06/2022 n. 2996 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava la legittimità della retroattività dell'applicazione del raddoppio dei termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento previsto dall'art. 12 del d.l. n. 78/2009 (comma 2‑bis), sostenendo che tale raddoppio non poteva estendersi alle annualità d'imposta anteriori all'entrata in vigore del decreto. La questione verteva sulla natura della norma: se sostanziale (applicabile solo alle annualità successive all'entrata in vigore) o procedurale (applicabile agli atti notificati dopo l'entrata in vigore anche con riferimento a periodi pregressi).

La decisione

Il giudice ha ritenuto che la presunzione legale prevista dall'art. 12 abbia natura sostanziale e si applichi alle annualità successive all'entrata in vigore del d.l. n. 78/2009; tuttavia ha qualificato la disposizione di cui al comma 2‑bis (raddoppio dei termini di decadenza per gli avvisi basati su prove presuntive semplici di disponibilità finanziarie estere) come norma procedimentale. Di conseguenza, detta disposizione è sottratta al principio tempus regit actum e può essere applicata retroattivamente all'avviso di accertamento notificato nel 2017, estendendo i termini anche rispetto ad anni d'imposta anteriori.

Norme richiamate

• d.l. 78/2009, art. 12

  La norma contiene sia una presunzione legale (natura sostanziale) applicabile alle annualità successive all'entrata in vigore, sia il comma 2‑bis che dispone il raddoppio dei termini di decadenza. Il raddoppio è stato interpretato come disposizione procedurale applicabile agli atti notificati dopo l'entrata in vigore, anche con riferimento a periodi d'imposta pregressi.

• d.lgs. 472/1997, art. 20

  Richiamato quale riferimento normativo sul regime delle sanzioni/decadenze e per il corretto inquadramento dei termini; la decisione valuta la compatibilità del raddoppio dei termini con le regole sulla decadenza previste da questa disciplina.

• Cass. sent. 29632/2019

  Giurisprudenza richiamata a supporto dell'orientamento secondo cui l'applicazione del raddoppio dei termini, se qualificata come norma processuale/procedimentale, può operare per gli atti notificati dopo l'entrata in vigore, estendendosi anche ai periodi anteriori.

Massime di principio

• Distinguere sempre se la norma nuova è di natura sostanziale (modifica diritti o presunzioni sostanziali) o procedurale (regola termini o modalità del procedimento): le norme procedurali sono più facilmente applicabili agli atti successivi anche se riguardano fatti anteriori.
• Per le notifiche effettuate dopo l'entrata in vigore della norma che raddoppia i termini, l'Amministrazione può avvalersi del regime del raddoppio anche per anni d'imposta pregressi quando la disposizione è qualificata come procedurale.
• Il criterio rilevante per l'applicabilità del raddoppio non è soltanto l'anno d'imposta, ma la data di entrata in vigore della norma e la data di notifica dell'atto.
• Il contribuente che si trovi nella stessa situazione può tentare di impugnare l'avviso solo se riesce a dimostrare che l'applicazione della norma produce effetti sostanziali e lesivi dei suoi diritti (cioè che la norma non è meramente procedurale), oppure contestare la qualifica di mera 'prova presuntiva semplice' se non sussistono elementi concreti.
• In fase preventiva, verificare sempre: data di entrata in vigore della norma, data di notifica dell'avviso, natura delle prove addotte dall'Amministrazione (semplici presunzioni vs elementi probatori qualificati) e il possibile conflitto con principi di certezza del diritto.