Sentenza del 08/04/2019 n. 245 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava quattro avvisi di liquidazione relativi all'integrazione dell'imposta di registro applicata ad atti, stipulati tra il 12 e il 30 luglio 2010, contenenti cessioni di quote di società di persone. Sosteneva che l'atto dovesse essere assoggettato a una sola imposta, in quanto unitario. L'Agenzia delle Entrate riteneva invece che ciascuna cessione costituisse una disposizione autonoma, soggetta a imposizione separata ai sensi dell'art. 21, comma 1, del D.P.R. n. 131 del 1986.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale di Cagliari aveva inizialmente accolto il ricorso del notaio. In appello, la Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto fondato il gravame dell'Agenzia delle Entrate, adeguandosi alla giurisprudenza consolidata della Corte di cassazione. Ha stabilito che le cessioni contestuali di quote sociali costituiscono negozi collegati e autonomi, non un unico negozio complesso, poiché ciascuna cessione ha una propria causa e produce effetti giuridici autonomi. Pertanto, ciascuna disposizione è soggetta autonomamente all'imposta di registro. La sentenza di primo grado è stata riformata e il ricorso originario è stato rigettato. Le spese di entrambi i gradi sono state integralmente compensate, in ragione del consolidamento dell'orientamento giurisprudenziale successivamente alla proposizione dell'appello.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 21, comma 1

  Nel caso in cui l'atto contenga più disposizioni, ciascuna di esse è soggetta ad imposta secondo la propria natura ed effetti giuridici.

  La norma è stata interpretata nel senso che le disposizioni contenute nello stesso atto sono tassate separatamente quando costituiscono negozi autonomi, ciascuno con una propria causa e con effetti giuridici indipendenti.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 21, comma 2

  Se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, si applica l'imposta stabilita per la disposizione più onerosa.

  La tassazione unica è applicabile soltanto in presenza di un negozio complesso, caratterizzato da una causa unica e da un collegamento oggettivo, necessario e non meramente voluto dalle parti.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La qualificazione fiscale deve basarsi sulla sostanza giuridica e sugli effetti dell'atto, non sul nomen iuris o sulla sua veste formalmente unitaria.

• Codice civile, art. 2252

  Le modificazioni del contratto sociale possono essere attuate soltanto con il consenso di tutti i soci, salvo diversa disposizione del contratto sociale.

  La cessione della quota e la conseguente modifica del contratto sociale sono state considerate effetti distinti: la cessione deriva dal negozio tra cedente e cessionario, mentre la modifica sociale richiede il successivo consenso dei soci.

• Cassazione civile, ordinanze nn. 22899/2014, 19245/2014, 14866/2016, 10180/2009 e 17948/2012

  In tema di imposta di registro, nel caso di contestuali cessioni di quote di società di persone, ciascuna di esse è soggetta ad imposta ai sensi dell'art. 21, primo comma, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

  La giurisprudenza ha qualificato le cessioni contestuali di quote come negozi collegati e autonomi, soggetti a imposizione separata, anziché come un unico negozio complesso.

• Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 44 del 4 ottobre 2011

  La Commissione ha rilevato che la circolare era stata interpretata erroneamente dal giudice di primo grado e che, in ogni caso, le circolari dell'Agenzia vincolano l'Amministrazione finanziaria, ma non il giudice.

Massime di principio

• La presenza di più cessioni nello stesso documento non comporta automaticamente l'applicazione di una sola imposta di registro: occorre verificare se ciascuna cessione costituisca un negozio autonomo.
• La tassazione unica è giustificata solo quando le disposizioni sono oggettivamente e necessariamente interdipendenti e formano un unico negozio complesso con causa unitaria.
• Quando più cedenti trasferiscono quote a più cessionari, ogni trasferimento è normalmente considerato una disposizione autonoma, con propria causa, effetti giuridici e capacità contributiva; di conseguenza, l'imposta si applica separatamente a ciascuna cessione.
• Il collegamento negoziale voluto dalle parti o derivante dalla mera contestualità degli atti non è sufficiente a ottenere una tassazione unica.
• Le circolari dell'Agenzia delle Entrate non hanno valore vincolante per il giudice e non possono prevalere sull'interpretazione normativa consolidata della Corte di cassazione.
• In situazioni analoghe è necessario esaminare la struttura causale e gli effetti giuridici di ogni disposizione, anziché basarsi sull'unitarietà formale dell'atto o sul fatto che le operazioni siano state stipulate contestualmente.