Sentenza del 14/01/2021 n. 530 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'accertamento IVA contestava due aspetti principali: 1) la societa' aveva detratto l'IVA relativa a rimborsi corrisposti alla controllante per il distacco di un dirigente (la controllante aveva fatturato i costi del dirigente alla controllata e la controllata li aveva rimborsati con IVA). L'Agenzia sosteneva che il mero distacco/presito di personale fosse "fuori campo IVA" ai sensi della L. 11 marzo 1988, n. 67, art. 8, comma 35, e quindi recuperava l'IVA detratta; 2) la societa' aveva ceduto rifiuti d'imballaggio di vetro e rottami di vetro senza assoggettare le operazioni a IVA; l'Agenzia recuperava l'IVA non assolta ritenendo le cessioni imponibili. In primo e secondo grado i giudici tributari hanno rispettivamente ritenuto non imponibile il distacco (applicando la L. 67/88) e hanno qualificato le cessioni di rifiuti come prestazioni imponibili soggette all'aliquota ridotta del 10% ai sensi del punto 127-sexiesdecies della Tabella A, parte III, allegata al DPR 633/1972.

La decisione

La Corte di Cassazione ha: - dichiarato inammissibile il ricorso nei confronti del Ministero dell'Economia e delle Finanze; - accolto, nei limiti indicati, il secondo motivo di ricorso (dedicato al trattamento IVA del distacco), ritenendolo fondato alla luce dell'interpretazione fornita dalla Corte di Giustizia nella causa C‑94/19: la disposizione nazionale che escludeva automaticamente il distacco dal campo IVA deve essere disapplicata quando il pagamento effettuato dalla controllata costituisce corrispettivo diretto per la prestazione (ossia quando il pagamento e' condizione del distacco e vi e' nesso di corrispettivita'). La Cassazione ha quindi cassato la sentenza impugnata per quel profilo e rinviato alla Commissione Tributaria Regionale della Campania in diversa composizione per verificare se il pagamento sia stato effettivamente corrispettivo del distacco. - Ha invece respinto il motivo relativo alla qualificazione delle cessioni di vetro/rottami come operazioni soggette al regime dei rifiuti (aliquota 10%), confermando la valutazione di merito che le qualifichava come cessioni nell'ambito della gestione dei rifiuti verso centri di trattamento; ha altresi' rigettato gli altri motivi, compreso l'assunto di insussistenza del danno erariale o di obiettiva incertezza normativa quanto alle sanzioni. Spese compensate in parte; ricorso in resto rigettato.

Norme richiamate

• Legge 11 marzo 1988, n. 67, articolo 8, comma 35

  norma nazionale che escludeva la rilevanza ai fini IVA dei prestiti o distacchi di personale rimborsati solo per il costo; la Corte di Cassazione la disapplica quando, secondo la Corte di Giustizia (C‑94/19), il pagamento della controllata costituisce effettivo corrispettivo della prestazione (nexus tra pagamento e distacco)

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 74

  norma che disciplina il regime di inversione contabile per il commercio di rottami; la Corte ricorda che l'inversione non equivale ad esenzione e si applica al commercio di rottami distintamente dalla qualificazione delle operazioni come gestione rifiuti

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, Tabella A, parte III, punto 127-sexiesdecies

  disciplinazione delle prestazioni di servizi connesse alla gestione dei rifiuti, applicazione dell'aliquota ridotta del 10% alle operazioni riconducibili al ciclo pubblicistico di raccolta/smaltimento/recupero; il giudice d'appello ha ritenuto applicabile tale punto per le cessioni verso centri di trattamento

• Decreto Legislativo 5 febbraio 1997, n. 22 (Norme sui rifiuti), articolo 6, comma 1, lettera a)

  art. 6, comma 1, lett. a)

  definizione nazionale di rifiuto e nozione di sottoprodotto; la Corte richiama la necessità di attenersi alla disciplina unionale per la distinzione tra rifiuto e sottoprodotto

• Decreto Legislativo 10 settembre 2003, n. 276, articolo 30

  norma sul distacco di personale che valorizza l'esistenza di un interesse del datore di lavoro distaccante, elemento significativo per qualificare il distacco come operazione inerente all'attivita' d'impresa

• Sesta Direttiva IVA (articoli 2, 6 e articolo 9)

  art. 2, art. 6, art. 9 (messa a disposizione di personale)

  criteri unionali: la prestazione di servizi e' onerosa se vi e' nesso di corrispettivita' tra servizio e somma ricevuta; la 'messa a disposizione di personale' e' contemplata tra le prestazioni di servizi e puo' essere imponibile anche se il corrispettivo e' limitato al recupero dei costi

• Sentenza Corte di Giustizia C‑94/19

  C‑94/19 (pubblicata 11 marzo 2020)

  la Corte di Giustizia ha chiarito che il prestito/distacco di personale e' imponibile IVA se il pagamento da parte del soggetto utilizzatore costituisce corrispettivo diretto della prestazione, indipendentemente dall'eventuale mancanza di lucro del prestatore; e' necessario verificare il nesso di corrispettivita' e se il pagamento e' condizione del distacco

• Giurisprudenza Corte di Giustizia su rifiuti (es. causa C-457/02 Niselli, causa C-114/01 Avesta)

  definizione unionale di 'rifiuto' e i criteri per distinguere rifiuto da sottoprodotto: il materiale e' rifiuto quando il detentore decide di disfarsene; perche' un residuo non sia rifiuto occorrono condizioni tassative (riutilizzo certo, senza trasformazione preliminare, ecc.)

• Codice di procedura civile, articoli relativi (art. 360, 395 c.p.c.)

  art. 360 c.p.c.; art. 395 c.p.c., n.5

  richiamati in relazione ai motivi di cassazione e alla revocazione per contrasto con precedente sentenza divenuta giudicato; la Corte ha ritenuto inapplicabile l'eccezione di giudicato nel modo prospettato dal ricorrente e ha applicato le disposizioni processuali per l'ammissibilita'

Massime di principio

• Distacco/presito di personale tra imprese (anche controllante e controllata) puo' costituire una prestazione di servizi imponibile ai fini IVA se il pagamento effettuato dall'utilizzatore rappresenta un corrispettivo diretto e condizione del distacco: verificare l'esistenza del nesso di corrispettivita' e la rilevanza economica dell'operazione.
• L'eventuale coincidenza del corrispettivo con i soli costi sostenuti (nessun margine) non esclude l'imponibilita': il criterio e' il nesso corrispettivo, non la ricerca di lucro.
• Non ci si puo' affidare automaticamente a norme nazionali che escludono il distacco dal campo IVA se la loro applicazione confligge con il diritto UE: seguire la giurisprudenza della Corte di Giustizia e, se necessario, predisporre prove documentali del rapporto contrattuale e della condizione di pagamento rispetto al distacco.
• Per le cessioni di materiali derivanti da processi produttivi, distinguere con cura tra 'rottame/commercio di rottami' e 'rifiuto' ai fini IVA: la qualifica dipende dalla destinazione certa e dalle condizioni di riutilizzo senza trasformazione; se si tratta di rifiuti ceduti nell'ambito della gestione pubblicistica (centri di trattamento), puo' applicarsi l'aliquota ridotta (punto 127-sexiesdecies), mentre il regime di inversione contabile riguarda il commercio di rottami.
• Documentare sempre la destinazione dei materiali (contratti con centri di trattamento, certificazioni di gestione dei rifiuti, eventuale ciclo di recupero) per giustificare la qualificazione fiscale scelta.
• L'obiettiva incertezza normativa che esenta dalle sanzioni e' una tutela stretta: va dimostrata una reale impossibilita' per il giudice di interpretare la norma; non e' sufficiente la mera contestabilita' dell'interpretazione amministrativa.