Cassazione Civile, Ordinanza n. 24996/2022 del 19/08/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha accertato per l'anno d'imposta 2005 un maggior reddito di lavoro autonomo nei confronti di un professionista legale, sulla base di movimenti bancari non giustificati e di ritenute d'acconto/riscossioni ritenute non correttamente contabilizzate. La C.T.P. aveva annullato integralmente l'avviso; in appello la C.T.R. aveva accolto solo in parte l'impugnazione, rideterminando il reddito imponibile e le sanzioni. L'Ufficio ha quindi proposto ricorso per cassazione con sei motivi: 1) omessa specifica contestazione in appello di alcuni rilievi e conseguente improprio mancato esame nel merito; 2) erronea applicazione del principio di cassa per l'operazione n. 14, che secondo l'Ufficio riguardava invece l'omessa prova della natura di prestito di una somma versata; 3) violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973, dell'art. 2697 c.c. e delle regole sulle prove nel processo tributario, per avere la C.T.R. ritenuto sufficienti giustificazioni e dichiarazioni di terzi e per avere invertito l'onere della prova sui maggiori ricavi da versamenti bancari; 4) violazione dell'art. 2697 c.c. in relazione alle ritenute d'acconto, per avere l'Ufficio ritenuto gravato dell'onere probatorio il contribuente invece che l'Amministrazione; 5) violazione dell'art. 54 TUIR, perché la C.T.R. ha imputato al 2004 compensi percepiti nel 2005 solo in quanto fatturati nel 2004, applicando una regola valevole per l'IVA e non per le imposte sui redditi; 6) conseguente erronea riduzione delle sanzioni al minimo edittale.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo, terzo, quarto e quinto motivo nei sensi indicati in motivazione, ha dichiarato assorbito il sesto motivo e ha rigettato il primo. Ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla C.T.R. della Campania, in diversa composizione, affinché riesamini i rilievi indicati dalla Corte: operazioni n. 2, 3, 6, 10, 14, 18 e 24, nonché la quantificazione delle sanzioni. È stato invece confermato che, per i rilievi non specificamente impugnati in appello, la C.T.R. non doveva pronunciarsi nel merito. Il giudice di rinvio dovrà applicare il principio di cassa per i compensi professionali, verificare la prova contraria del contribuente sui movimenti bancari e tenere conto che nel processo tributario le dichiarazioni scritte di terzi hanno solo valore indiziario e non possono da sole fondare la decisione.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 546/1992

  L'appello deve contenere motivi specifici; in mancanza di specifica censura su alcuni capi della sentenza di primo grado, il giudice di appello non deve pronunciarsi su quei capi.

• art. 54 TUIR

  Per il reddito di lavoro autonomo vale il principio di cassa: rilevano i compensi percepiti nell'anno di riferimento, non quelli fatturati in un anno diverso.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  I versamenti e, nei limiti consentiti dalla disciplina applicabile, i movimenti bancari possono fondare una presunzione di ricavi; il contribuente deve fornire prova contraria analitica e specifica per ciascuna operazione contestata.

• art. 2697 c.c.

  Una volta che l'Ufficio abbia allegato e provato fatti costitutivi dell'obbligazione tributaria, grava sul contribuente la prova dei fatti impeditivi, modificativi o estintivi.

• art. 7, comma 4, d.lgs. 546/1992

  Nel processo tributario non è ammessa la prova testimoniale; le dichiarazioni scritte di terzi hanno solo valore indiziario e non possono costituire da sole la prova del fatto dedotto.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato in relazione al principio di disponibilità delle prove e alla valutazione della sentenza di merito che avrebbe valorizzato indebitamente elementi non idonei a integrare prova piena.

• art. 6, comma 4, d.P.R. 633/1972

  La norma è riferita all'IVA e non può essere utilizzata per imputare i compensi al diverso periodo d'imposta ai fini delle imposte sui redditi.

• art. 6, comma 3, d.lgs. 472/1997

  Richiamato solo in relazione alle sanzioni; il relativo motivo è stato assorbito dall'accoglimento dei motivi di merito.

Massime di principio

• Nel giudizio di appello tributario è necessario che i motivi siano specifici e riferiti ai capi effettivamente contestati; in difetto, quei capi passano in giudicato interno e non possono essere riesaminati.
• Per la determinazione del reddito di lavoro autonomo si applica il principio di cassa: un compenso rileva nell'anno in cui è percepito, non nell'anno di emissione della fattura.
• In materia di accertamento bancario, il contribuente deve fornire una prova contraria analitica, concreta e riferita a ciascuna operazione, non essendo sufficiente una giustificazione generica o indifferenziata.
• Nel processo tributario le dichiarazioni scritte di terzi non equivalgono a prova testimoniale e, da sole, hanno valore soltanto indiziario; per fondare l'esito della lite occorrono ulteriori elementi di riscontro.
• Quando l'Ufficio prova fatti costitutivi della pretesa fiscale, spetta al contribuente dimostrare i fatti impeditivi, modificativi o estintivi, inclusa la diversa imputazione temporale dei compensi o la loro non imponibilità.

Come è indicizzato