Sentenza del 06/03/2024 n. 317 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di recupero per imposte non versate compensate con crediti utilizzati in compensazione per gli anni 2017-2018, a seguito di operazioni di accollo concordate con società terze. La ricorrente contestava: difetto di legittimazione passiva (i crediti sarebbero di terzi), inesistenza della pretesa dell'Ufficio non adeguatamente provata, estinzione dell'obbligazione tributaria per effetto delle quietanze F24, e l'errata applicazione delle sanzioni (si contestava l'applicazione del comma 5 dell'art. 13 invece del comma 1, con richiesta di riduzione o esclusione delle sanzioni ai sensi dell'art. 6, comma 2 del D.Lgs. 472/97).

La decisione

La Commissione ha rigettato in gran parte il ricorso: è stata confermata la legittimazione passiva della società appellante (ai sensi dell'art. 8, comma 2, L. 212/2000) e l'inesistenza dei crediti portati in compensazione dalle società accollanti, con conseguente recupero delle imposte e applicazione di sanzioni. Tuttavia, in sede di appello è stata parzialmente accolta la tesi dell'appellante in ordine alle sanzioni relative ai crediti dichiarati dalle società S. S.r.l. e P. S.r.l.: per questi crediti la sanzione è stata riqualificata e ridotta alla misura del 30% (art. 13, comma 1), invece della sanzione piena prevista dal comma 5 (100%), rimanendo confermato il recupero e le sanzioni per gli altri crediti (B. S.r.l. e altra S. S.r.l.) nella misura piena per la grave negligenza/irreperibilità delle società accollanti. Spese del grado compensate.

Norme richiamate

• art. 17-bis D.Lgs. 546/1992

  richiamo alla procedura di reclamo amministrativo quale presupposto delle impugnazioni davanti alla Commissione tributaria

• art. 8, comma 2, L. 212/2000

  principio che l'accollo del debito d'imposta altrui è ammesso ma non libera il contribuente originario: legittima quindi il recupero nei confronti del contribuente accollato quando i crediti usati in compensazione risultano inesistenti

• art. 17 D.Lgs. 241/1997

  norma sul meccanismo della compensazione fiscale utilizzata dall'approntamento degli avvisi di recupero

• art. 13, comma 1 e comma 5, D.Lgs. 471/1997

  comma 1: sanzione ridotta (30%) per omissione non dolosa; comma 5: sanzione piena (100%) per casi di particolare gravità o condotte riconducibili a dolo o colpa grave. La Commissione ha distinto i casi: per alcuni crediti è stata riconosciuta solo omissione oggettiva (comma 1), per altri grave negligenza/inesistenza evidente del soggetto accollante (comma 5)

• art. 6, comma 2, D.Lgs. 472/1997

  norma richiamata dalla ricorrente per possibile esclusione o attenuazione delle sanzioni; tuttavia la Commissione ha ritenuto non applicabile l'esclusione complessiva, salvo la rideterminazione del tipo di sanzione per singoli casi

• art. 1243 c.c.

  richiesto requisito di liquidità ed esigibilità per la compensazione legale: la semplice volontà di compensare o la presentazione F24 non dimostrano l'effetto estintivo se il credito è contestato

• art. 1, comma 421, L. 311/2004

  autorizzazione normativa all'emissione di atti di recupero per crediti indebitamente utilizzati, con applicazione di sanzioni e interessi

• Giurisprudenza: Cass. n. 18852/2019, ord. n. 30865/2021, ord. n. 6207/2023

  orientamenti richiamati che affermano che la compensazione produce effetto estintivo solo se il controcredito è certo, liquido ed esigibile; la presentazione F24 non prova di per sé l'effetto estintivo e la contestazione dell'Agenzia priva il credito dei requisiti necessari

Massime di principio

• La compensazione produce effetti estintivi solo se il credito usato è certo, liquido ed esigibile: la mera presentazione del modello F24 non prova l'effetto estintivo quando l'Agenzia contesta la sussistenza del credito.
• L'accollo da parte di terzi non libera il debitore originario: ai sensi dell'art. 8, comma 2, L. 212/2000 il fisco può recuperare l'imposta dal contribuente originario quando i crediti compensati risultano inesistenti.
• Il contribuente che invoca l'estinzione dell'obbligazione per compensazione deve provare non solo l'atto formale (F24) ma l'esistenza e la liquidità del credito compensato; la contestazione dell'ufficio inficia tali requisiti.
• Nella determinazione delle sanzioni è necessario valutare il grado di colpevolezza: in assenza di dolo o colpa grave può applicarsi la sanzione ridotta (30%), mentre la grave negligenza o l'evidente irreperibilità/inesistenza del soggetto che ha emesso il credito può giustificare la sanzione piena (100%).
• L'eventuale azione di recupero nei confronti degli accollanti non esonera l'obbligato originario quando la legge prevede responsabilità residua; l'infruttuosità di azioni contro terzi non impedisce il recupero dall'accollato.
• In casi analoghi è opportuno documentare preventivamente, prima di dare corso a compensazioni con crediti esterni, l'esistenza e la capacità di utilizzo dei crediti (verifica della posizione delle controparti, status camerale, bilanci, attività effettiva) per ridurre il rischio di recuperi e sanzioni.