Sentenza del 20/05/2016 n. 10477 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il rimborso di Lire 440.011.000, versate nel 1994 in eccedenza per imposta sostitutiva sui titoli industriali. Con dichiarazione rettificativa del 28 febbraio 1995, rispetto al modello 780/95 presentato il 31 gennaio 1995, la società aveva chiesto di applicare l’aliquota agevolata dello 0,10% prevista dalla L. n. 77/1983, art. 9, anziché quella dello 0,25% applicata, e aveva domandato il rimborso della differenza. Dopo il silenzio-rifiuto, la CTP di Roma, con sentenza n. 295 dell’11 giugno 2007, aveva accolto il ricorso. La CTR di Roma, con sentenza n. 125 del 19 marzo 2009, aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo che, scaduti i termini per rettificare la dichiarazione, l’Amministrazione non potesse più verificare documentalmente il credito. In Cassazione l’Agenzia ha contestato sia l’ammissibilità, per l’epoca, della dichiarazione integrativa a favore del contribuente, sia l’idea che la mancata rettifica entro i termini accertativi rendesse definitivo il credito, anche senza prova documentale. La società ha chiesto l’inammissibilità o il rigetto del ricorso.

La decisione

La Cassazione ha rigettato la prima censura: prima dell’introduzione della disciplina dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente era ammessa senza un termine specifico, salvo decadenze o esaurimento del rapporto tributario. Ha invece accolto la seconda censura: la mancata rettifica della dichiarazione entro i termini di accertamento non consolida da sola il credito né costituisce definitivamente il diritto al rimborso. Nel procedimento di rimborso il contribuente deve provare di avere versato somme non dovute; l’Amministrazione può contestare il debito e allegare fatti impeditivi. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, perché esamini nel merito la contestazione dell’Agenzia sull’assenza della documentazione necessaria a comprovare il credito, e provveda anche sulle spese. Il rimborso non è stato quindi definitivamente riconosciuto né negato.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 9, commi 7 e 8

  Prima dell'entrata in vigore del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8 bis, che a decorrere dal 1 gennaio 2002 ha introdotto l'onere di presentare tempestiva (entro determinati termini) dichiarazione integrativa anche per l'ipotesi in cui siano stati dichiarati redditi maggiori del dovuto, era applicabile il D.P.R. 29 settembre 1973, art. 9, commi 7 e 8 del che stabiliva un termine per la presentazione della dichiarazione integrativa valevole soltanto in caso di rettifica "a favore del fisco" per errori commessi in danno dell'Amministrazione finanziaria; diversamente, la dichiarazione integrativa "a favore del contribuente" era ammessa senza imposizione di limiti temporali alla emendabilità della dichiarazione, salvo il limite della sopravvenienza di decadenze o dell'esaurimento del rapporto tributario.

  Per il regime applicabile prima della nuova disciplina, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente poteva essere presentata senza il termine previsto per le rettifiche a favore del Fisco, purché non fossero intervenute decadenze o l’esaurimento del rapporto tributario.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8-bis

  Prima dell'entrata in vigore del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8 bis, che a decorrere dal 1 gennaio 2002 ha introdotto l'onere di presentare tempestiva (entro determinati termini) dichiarazione integrativa anche per l'ipotesi in cui siano stati dichiarati redditi maggiori del dovuto, era applicabile il D.P.R. 29 settembre 1973, art. 9, commi 7 e 8 del che stabiliva un termine per la presentazione della dichiarazione integrativa valevole soltanto in caso di rettifica "a favore del fisco" per errori commessi in danno dell'Amministrazione finanziaria; diversamente, la dichiarazione integrativa "a favore del contribuente" era ammessa senza imposizione di limiti temporali alla emendabilità della dichiarazione, salvo il limite della sopravvenienza di decadenze o dell'esaurimento del rapporto tributario.

  La norma ha introdotto, con efficacia dal 1° gennaio 2002 secondo quanto riportato dalla sentenza, un obbligo di presentare entro termini determinati la dichiarazione integrativa anche quando la rettifica è favorevole al contribuente; non regola retroattivamente la dichiarazione del 1995.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  La decadenza dalla facoltà di rettificare la dichiarazione integrativa non incide sulla procedura di rimborso prevista dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, che pone a carico del contribuente, che assume di avere versato una somma superiore al dovuto, l'onere di dimostrare l'inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento, e consente all'Amministrazione finanziaria, presunta debitrice, di allegare i fatti impeditivi della richiesta, in conformità alla regola di distribuzione dell'onere probatorio desumibile dall'art. 2697 c.c.

  La procedura di rimborso è distinta dalla rettifica della dichiarazione: chi chiede la restituzione deve provare che il versamento era in tutto o in parte non dovuto, mentre l’Amministrazione può opporre fatti che impediscono il rimborso.

• Codice civile, art. 2697

  La decadenza dalla facoltà di rettificare la dichiarazione integrativa non incide sulla procedura di rimborso prevista dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, che pone a carico del contribuente, che assume di avere versato una somma superiore al dovuto, l'onere di dimostrare l'inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento, e consente all'Amministrazione finanziaria, presunta debitrice, di allegare i fatti impeditivi della richiesta, in conformità alla regola di distribuzione dell'onere probatorio desumibile dall'art. 2697 c.c.

  Nella domanda di rimborso, il contribuente deve provare i fatti costitutivi del diritto alla restituzione; l’Amministrazione può allegare e far valere fatti impeditivi.

Massime di principio

• La scadenza dei termini entro cui il Fisco può rettificare una dichiarazione non rende automaticamente certo né rimborsabile il credito indicato dal contribuente: il silenzio o l’inerzia dell’Amministrazione non equivalgono a riconoscimento del debito.
• La domanda di rimborso è una procedura autonoma rispetto all’accertamento e alla rettifica della dichiarazione. Chi chiede la restituzione deve documentare l’indebito e dimostrare i requisiti sostanziali per il trattamento fiscale richiesto; l’Amministrazione può contestare il credito e indicare fatti impeditivi.
• Per le dichiarazioni anteriori alla disciplina introdotta dall’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente era ammessa, secondo la regola applicata in questa decisione, senza un termine specifico, salvo decadenze o esaurimento del rapporto tributario.
• Se il giudice di merito ha negato all’Amministrazione la possibilità di contestare la prova del credito per il solo fatto che siano scaduti i termini di rettifica, la controversia deve essere nuovamente esaminata nel merito, verificando la documentazione richiesta per il rimborso.