Sentenza del 13/03/2023 n. 194 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

La Guardia di Finanza, in sede ispettiva, rilevava ingenti perdite e omissioni nella quantificazione delle rimanenze finali (mancata redazione dell'inventario analitico al 31/12/2014 e 31/12/2015) e una discrepanza tra costo del venduto e ricavi dichiarati per gli anni 2015-2016. Dall'analisi della movimentazione merci 2015 è risultato un costo del venduto di €844.700, a fronte di ricavi dichiarati per €779.999. L'Ufficio, richiamando l'art. 39 DPR 600/1973, ha calcolato i ricavi applicando al costo del venduto il ricarico medio desunto dal bilancio 2014 (coefficiente 1,1944), ottenendo ricavi ricostruiti per €1.008.909,68 e maggiori ricavi da recuperare per €228.910,68, con relativa maggiore imposta IVA. La società impugnava sostenendo che non sussistevano i presupposti per un accertamento induttivo puro e che l'Amministrazione non aveva valutato la documentazione fornita per una ricostruzione analitica; contestava inoltre la determinazione acritica della percentuale di ricarico. L'Ufficio sosteneva invece di aver operato con metodo analitico-induttivo, avendo utilizzato dati e scritture contabili della contribuente.

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ha respinto l'appello della M SRL. Ha confermato che la prima giurisdizione aveva correttamente ritenuto l'accertamento analitico-induttivo e che, in ogni caso, l'eventuale imprecisione nella qualificazione formale del metodo di accertamento è irrilevante se l'avviso delinea chiaramente i presupposti di fatto a fondamento della pretesa impositiva. La Corte ha inoltre ritenuto corretta la determinazione del ricarico desunto dall'anno precedente, osservando che incombe sul contribuente l'onere di provare mutamenti di mercato o di politica commerciale tali da giustificare percentuali diverse. Per tali ragioni l'appello è stato respinto e le spese sono compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 600/1973, art. 39 comma 1 lett. d)

  art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. 600/1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo: l'Amministrazione può ricostruire i ricavi avvalendosi anche di elementi desunti dalla contabilità e dalla documentazione del contribuente quando le scritture siano incomplete o incongruenti.

• D.P.R. 600/1973, art. 39 comma 2 lett. d)

  art. 39, comma 2, lett. d), D.P.R. 600/1973

  Riguarda l'accertamento induttivo puro; è applicabile in presenza di particolari presupposti come l'omessa esibizione di documenti o il mancato prospetto delle rimanenze, ma la Corte osserva che anche ove applicabile l'accertamento analitico-induttivo mantiene validità se i fatti sono ben delineati.

• D.P.R. 600/1973, art. 40

  Richiamato negli atti come norma collegata alle modalità di accertamento; la Corte prende atto dell'uso combinato degli articoli 39 e 40 nell'attività istruttoria.

• Statuto del Contribuente, art. 7

  art. 7, Statuto del contribuente

  Stabilisce l'obbligo di motivazione degli atti dell'amministrazione finanziaria indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche. La Corte sottolinea che il requisito della motivazione non va inteso in senso meramente formale: è sufficiente che l'atto delinei chiaramente i fatti costitutivi della pretesa.

• Cassazione, sentenza n. 7644/2018

  Cass. n. 7644/2018 (richiami: Cass. 24278/2014 e 19477/2016)

  Principio richiamato: l'eventuale imprecisione nella qualificazione formale del tipo di accertamento (induttivo vs analitico-induttivo) non invalida l'avviso se i presupposti fattuali sono chiaramente esposti e consentono la difesa del contribuente.

• Cassazione, sentenza n. 14501/2015

  Conferma che l'omessa presentazione del prospetto analitico delle rimanenze può giustificare l'uso dell'accertamento induttivo; la Corte territoriale ha utilizzato questa citazione per giustificare la possibilità di ricorrere a metodi induttivi nell'ipotesi concreta.

• Cassazione, sentenze richiamate su ricarichi e onere della prova (es. n. 7108/2019, 11717/2022, 27330/2016, 1286/2004)

  Cass. n. 7108/2019; Cass. n. 11717/2022; Cass. n. 27330/2016; Cass. n. 1286/2004

  Giurisprudenza consolidata che ammette l'uso di percentuali di ricarico desunte da un periodo per ricostruire ricavi in altro periodo come elemento indiziario; tuttavia il contribuente ha l'onere di provare eventuali mutamenti di mercato o di politica commerciale che giustifichino percentuali diverse.

Massime di principio

• Se l'avviso di accertamento descrive in modo chiaro e dettagliato i presupposti di fatto su cui si basa la pretesa (es. incongruenze contabili, mancate rimanenze, costi superiori ai ricavi), l'eventuale imprecisione formale nell'indicare il 'tipo' di metodo di accertamento (induttivo puro vs analitico-induttivo) non è di per sé causa di nullità.
• In presenza di mancata o incompleta rilevazione delle rimanenze e di discrepanze significative tra costo del venduto e ricavi, l'Amministrazione può ricostruire i ricavi anche applicando ricarichi desunti da esercizi congrui; tale ricostruzione costituisce un valido elemento indiziario se supportata da dati concreti.
• Il contribuente ha l'onere di provare che vi siano state variazioni significative del mercato o della politica commerciale tali da rendere inapplicabile al periodo contestato la percentuale di ricarico desunta dal periodo di confronto; senza tale prova il criterio adottato dall'Ufficio tende a ritenersi corretto.
• La motivazione dell'atto impositivo deve indicare i fatti e le ragioni giuridiche, ma la Corte privilegia una lettura sostanziale rispetto a una formalistica: è sufficiente che il contribuente possa comprendere i fatti contestati e difendersi efficacemente.
• Quando si contesta la correttezza del metodo di accertamento, è strategico per il contribuente documentare analiticamente le giacenze, la movimentazione merci e ogni elemento che consenta una ricostruzione alternativa dei ricavi; l'assenza di un inventario analitico pregiudica fortemente la posizione difensiva.