Sentenza del 22/12/2017 n. 30812 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale limitatamente all'ILOR, contestando: 1) la mancata inclusione tra i ricavi delle rimanenze finali di materiale di cancelleria; 2) la qualificazione e la tassazione di un contributo in conto impianti riscosso nel 1995, sostenendo che esso dovesse essere assoggettato al regime fiscale vigente al momento della riscossione e non a quello del 1997. La contribuente ha proposto ricorso incidentale sulla deducibilità di alcune spese ritenute non inerenti.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo dell'Agenzia, stabilendo che il materiale di cancelleria, avendo funzione di supporto indiretto e non essendo destinato alla produzione o allo scambio, non costituisce rimanenza rilevante ai fini della determinazione dei ricavi. Ha invece accolto il secondo motivo: il contributo in conto impianti riscosso nel 1995 doveva essere trattato come sopravvenienza attiva secondo la disciplina vigente nel 1995, quindi imputato integralmente al reddito dell'anno di riscossione oppure in quote costanti nell'anno di riscossione e nei successivi, per un massimo di nove esercizi, indipendentemente dai criteri civilistici di ammortamento. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per le spese. Il ricorso incidentale della contribuente è stato dichiarato inammissibile perché contestava una valutazione di fatto sotto forma di violazione di legge.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 53 e 59, nella formulazione applicabile ratione temporis, ora artt. 85 e 92

  Le rimanenze rilevanti ai fini della formazione dei ricavi riguardano beni destinati alla produzione o allo scambio, oppure materie e beni impiegati nel processo produttivo. Il materiale di cancelleria, destinato a una funzione di supporto indiretto, non rientra in tali categorie.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 55, comma 3, lett. b, vigente nel 1995

  I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità ... concorrevano a formare il reddito ... nell'esercizio in cui venivano incassati o in quote costanti nell'esercizio della riscossione e nei successivi non oltre il nono

  Per i contributi riscossi nel 1995, la tassazione segue la disciplina vigente al momento della riscossione: il contributo può essere tassato integralmente nell'anno di incasso oppure ripartito nell'anno stesso e nei successivi, entro il limite massimo previsto dalla norma.

• D.L. n. 323 del 1996, convertito nella L. n. 425 del 1996

  La modifica normativa, che ha ridotto il periodo massimo di differimento fiscale dei contributi, non si applica retroattivamente ai contributi riscossi prima della sua entrata in vigore, in assenza di una specifica disciplina transitoria.

• D.P.R. n. 599 del 1973, art. 4

  La base imponibile ILOR è determinata secondo i medesimi criteri utilizzati per l'IRPEG; pertanto, la corretta qualificazione e imputazione fiscale del contributo rileva anche ai fini ILOR.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, comma 5, ora art. 109, comma 5

  La deducibilità dei costi richiede l'inerenza all'attività d'impresa. La valutazione concreta dell'inerenza costituisce normalmente un accertamento di fatto.

• Codice di procedura civile, artt. 360, 366, 369 e 360-bis

  In Cassazione, la violazione di legge riguarda l'erronea interpretazione o applicazione della norma; la contestazione della ricostruzione concreta dei fatti deve essere proposta, nei limiti consentiti, come vizio di motivazione. La mancata trasmissione del fascicolo d'ufficio non comporta improcedibilità se tale fascicolo non è necessario per decidere le questioni prospettate.

• Art. 11 delle disposizioni sulla legge in generale

  In assenza di una specifica disposizione transitoria, le modifiche normative non incidono retroattivamente su situazioni reddituali già perfezionate secondo la disciplina vigente al momento dell'evento produttivo di reddito.

Massime di principio

• Per individuare il regime fiscale applicabile a un contributo, occorre fare riferimento alla disciplina vigente quando il contributo è stato deliberato e, soprattutto, riscosso, se in quel momento si perfeziona l'evento produttivo di reddito. Le modifiche normative successive non si applicano retroattivamente in assenza di una norma transitoria.
• I criteri civilistici di contabilizzazione o ammortamento non prevalgono automaticamente sui criteri fiscali: una norma tributaria può stabilire autonomamente tempi e modalità di imputazione del contributo al reddito.
• Le rimanenze fiscali riguardano principalmente beni destinati alla produzione o allo scambio e materiali direttamente impiegati nel processo produttivo. I beni di consumo utilizzati come supporto amministrativo, come la cancelleria, non diventano rilevanti come rimanenze solo perché sono fisicamente presenti alla chiusura dell'esercizio.
• In Cassazione bisogna distinguere tra errore nell'interpretazione della norma, denunciabile come violazione di legge, e contestazione della valutazione concreta dei fatti, che richiede una censura motivazionale nei limiti previsti dalla legge processuale.
• Il principio di inerenza richiede un collegamento tra costo e attività d'impresa; tuttavia, la verifica dell'esistenza concreta di tale collegamento è una valutazione di merito e non può essere trasformata in una generica denuncia di violazione di legge.