Cassazione Civile, Ordinanza n. 26348/2024 del 09/10/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2013, con cui l’Ufficio contestava a una società maggiori ricavi e, conseguentemente, maggior imponibile ai fini Ires, Irap e Iva, oltre sanzioni. L’accertamento era stato ritenuto dalla CTR non fondato solo sugli studi di settore, ma anche su ulteriori indici di inattendibilità della dichiarazione, quali la modestia dei ricavi dichiarati, l’anomalo rapporto costi/ricavi, l’antieconomicità della gestione, la perdita di esercizio e la non congruità dei dati anche su un arco pluriennale. La società ricorrente ha impugnato la sentenza della CTR con due motivi: con il primo ha denunciato violazione di legge sostenendo che, trattandosi di accertamento standardizzato basato sugli studi di settore, era obbligatorio il contraddittorio endoprocedimentale e che l’avviso era nullo perché tale contraddittorio non era stato validamente instaurato; ha inoltre contestato la qualificazione dell’accertamento come "misto". Con il secondo motivo ha dedotto violazione del divieto di nuove eccezioni in appello, assumendo che l’Agenzia avesse introdotto solo in secondo grado la tesi dell’accertamento misto.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile il primo motivo perché, pur formalmente prospettato come violazione di legge, mirava in realtà a ottenere una diversa ricostruzione in fatto della motivazione dell’avviso e della natura dell’accertamento, accertata dalla CTR come non fondata esclusivamente sugli studi di settore ma principalmente su elementi ulteriori di antieconomicità e inattendibilità contabile. Ha altresì affermato che, in caso di accertamento non fondato esclusivamente sugli studi di settore, non sussiste l’obbligo di contraddittorio preventivo. Il secondo motivo è stato ritenuto infondato: la Corte ha qualificato la deduzione dell’Agenzia in appello come mera argomentazione difensiva e non come eccezione in senso tecnico vietata dall’art. 57 d.lgs. 546/1992, poiché non alterava il thema decidendum né introduceva una pretesa impositiva nuova. La ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità e, implicitamente, al contributo unificato aggiuntivo ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  La censura per violazione di legge non può essere usata per ottenere una nuova valutazione di merito sulla natura dell’accertamento quando la ricostruzione fattuale è stata già compiuta dal giudice di merito.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Il vizio processuale va dedotto specificamente; nel caso trattato non era stato prospettato correttamente un errore processuale relativo alla qualificazione dell’accertamento.

• art. 10, comma 3-bis, L. n. 146/1998

  L’obbligo di contraddittorio preventivo opera per gli accertamenti fondati esclusivamente sugli studi di settore, non quando l’accertamento si basi anche su altri elementi, come l’antieconomicità della gestione.

• art. 62-sexies d.l. n. 331/1993

  Richiamato come base normativa degli accertamenti standardizzati; la Corte ribadisce che il contraddittorio preventivo è imposto solo negli accertamenti fondati esclusivamente sui parametri/studi di settore.

• art. 10, comma 1, L. n. 212/2000

  Richiamato a sostegno dei principi di collaborazione e buona fede nei rapporti tra fisco e contribuente.

• art. 57, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario il divieto di nuove eccezioni in appello riguarda solo le eccezioni in senso tecnico, non le mere difese o argomentazioni dirette a contrastare la decisione di primo grado.

• art. 7 L. n. 212/2000

  La motivazione dell’avviso è presidio di garanzia del contribuente e delimita i confini del giudizio tributario.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte dà atto dei presupposti per il versamento dell’ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

Massime di principio

• Negli accertamenti tributari fondati esclusivamente sugli studi di settore è necessario il contraddittorio preventivo; quando invece l’atto impositivo si fonda anche su elementi autonomi e prevalenti di inattendibilità, antieconomicità o irregolarità contabili, il contraddittorio non è imposto a pena di nullità.
• L’accertamento può dirsi "basato" sugli studi di settore solo se questi costituiscono il fondamento prevalente della pretesa; se gli studi servono soltanto come spunto investigativo o conferma di altri elementi gravi, precisi e concordanti, l’atto non rientra nello schema degli accertamenti standardizzati puri.
• In cassazione non è consentito trasformare una censura di violazione di legge in una richiesta di nuova valutazione dei fatti o delle risultanze dell’avviso e del processo; la qualificazione dell’accertamento compiuta dal giudice di merito è sindacabile solo nei limiti dei vizi processuali o motivazionali specificamente dedotti.
• Nel processo tributario l’art. 57 d.lgs. 546/1992 vieta le nuove eccezioni in senso tecnico in appello, ma non impedisce all’Amministrazione di articolare ulteriori argomentazioni difensive a sostegno della legittimità dell’atto impugnato, purché resti immutata la pretesa originaria e il suo fondamento motivazionale.
• La motivazione dell’avviso di accertamento delimita il thema decidendum del giudizio tributario e costituisce presidio essenziale di conoscenza e difesa del contribuente, in coerenza con i principi di trasparenza, collaborazione e buona fede.

Come è indicizzato