Cassazione Civile, Ordinanza n. 36249/2023 del 28/12/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento per imposte dirette e IVA relativo all'anno 2011, con cui l'Ufficio aveva ripreso a tassazione costi ritenuti indeducibili perché documentati da fatture considerate inesistenti e aveva accertato maggiori ricavi non dichiarati. La Commissione tributaria regionale aveva annullato l'atto ritenendo insufficiente, per l'annualità 2011, la documentazione extracontabile rinvenuta in sede di verifica: secondo i giudici di merito, dalle stampe tratte dal programma informatico rinvenuto presso la società si potevano desumere vendite non contabilizzate solo quando recavano le diciture 'rosso' o 'R'; tuttavia per il 2011 non erano state prodotte stampe dettagliate con tali diciture, né i prospetti usati per l'accertamento le riportavano, sicché non era possibile fondare il maggior imponibile. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973, sostenendo che il PVC con gli allegati, la contabilità parallela estratta dal software 'azienda in prova' e le dichiarazioni rese dall'amministratore costituivano presunzioni gravi, precise e concordanti, sufficienti per l'accertamento analitico-induttivo anche senza la produzione di tutte le stampe; 2) violazione degli artt. 2699 e 2700 c.c., deducendo che la CTR non aveva attribuito al PVC la dovuta fede privilegiata quanto ai dati estratti dal computer aziendale e riversati nel verbale dai verificatori; 3) omesso esame di un fatto decisivo, consistente nelle dichiarazioni dell'amministratore che avrebbe ammesso che le operazioni contrassegnate 'rosso' o 'R' erano vendite in nero. La controricorrente ha eccepito l'inammissibilità del ricorso, contestata dalla Corte.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il rilievo di inammissibilità e ha accolto i primi due motivi, dichiarando assorbito il terzo. Ha affermato che il PVC, per i fatti direttamente attestati dai verbalizzanti (tra cui l'estrazione dei dati dal computer aziendale), è assistito da fede privilegiata ex art. 2700 c.c.; quanto al contenuto sostanziale dei documenti informatici estratti, esso vale fino a prova contraria. Ha ribadito che la documentazione extracontabile, compresi i file informatici reperiti presso l'impresa, costituisce elemento probatorio presuntivo idoneo a sorreggere l'accertamento analitico-induttivo; in presenza di contabilità complessivamente inattendibile, è sufficiente anche un solo elemento grave e preciso. La CTR, invece, si era limitata a valorizzare la mancanza in giudizio di alcune stampe con le diciture 'rosso' o 'R', senza valutare adeguatamente la documentazione informatica acquisita, le ammissioni dell'amministratore e il necessario raffronto con la contabilità ufficiale, né verificare se la contribuente avesse fornito prova contraria. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Abruzzo, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  consente l'accertamento analitico-induttivo quando la contabilità risulti complessivamente inattendibile; la prova dell'evasione può fondarsi anche su un unico elemento presuntivo grave e preciso.

• art. 2699 c.c.

  richiamato in relazione all'efficacia probatoria dell'atto pubblico e del verbale di constatazione quanto ai fatti attestati dal pubblico ufficiale.

• art. 2700 c.c.

  il PVC fa piena prova fino a querela di falso dei fatti compiuti o avvenuti in presenza del pubblico ufficiale o da lui percepiti senza margini di apprezzamento, nonché della provenienza del documento e delle dichiarazioni ricevute.

• art. 2697 c.c.

  evocato implicitamente con riferimento all'onere della prova contraria gravante sul contribuente una volta offerti elementi presuntivi idonei dall'Ufficio.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  utilizzato per veicolare i motivi di violazione di legge sull'apprezzamento della prova nel giudizio tributario.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  invocato per l'omesso esame delle dichiarazioni dell'amministratore, poi assorbito per l'accoglimento dei primi due motivi.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario, il processo verbale di constatazione ha efficacia probatoria differenziata: fa piena prova, fino a querela di falso, dei fatti direttamente attestati dal pubblico ufficiale; quanto al contenuto sostanziale delle dichiarazioni di terzi o dei documenti riprodotti, vale fino a prova contraria ed è liberamente valutabile dal giudice.
• La documentazione extracontabile legittimamente reperita presso l'impresa, inclusi i file informatici estratti da computer nella disponibilità dell'imprenditore, costituisce elemento indiziario idoneo a sorreggere l'accertamento analitico-induttivo anche se non accompagnato da irregolarità formali della contabilità ufficiale.
• Ai fini dell'accertamento analitico-induttivo, in presenza di contabilità complessivamente inattendibile, la prova dell'evasione può essere fondata anche su un solo elemento presuntivo, purché grave, preciso e coerente con gli altri dati acquisiti.
• Il giudice di merito non può escludere rilevanza probatoria a documenti informatici o extracontabili solo per la mancata produzione di alcune stampe, se non procede a un confronto complessivo tra tali elementi, le ammissioni del contribuente e la contabilità ufficiale, né verifica l'eventuale prova contraria offerta dal contribuente.
• Una volta che l'Ufficio abbia offerto un quadro indiziario serio e coerente di operazioni non contabilizzate, grava sul contribuente l'onere di fornire idonea prova contraria.

Come è indicizzato