Risoluzione n. 306 del 21/07/2008

IVA su cessione di materiali e appalto per lavori su immobile in Ucraina

La risoluzione esamina il trattamento IVA di un’operazione complessa relativa alla costruzione di un immobile nei pressi di Kiev. Il punto centrale è stabilire se la consegna dei materiali dalla società subappaltatrice al consorzio debba essere considerata parte unitaria del subappalto oppure una distinta cessione di beni imponibile in Italia.

Fatti rappresentati nell’interpello

Il Consorzio B ha ricevuto dalla società ucraina A l’appalto per la costruzione di un immobile in Ucraina. L’esecuzione materiale dei lavori è affidata alla stabile organizzazione in Ucraina del Consorzio (B1).

Per l’opera, il Consorzio si avvale anche di soggetti terzi residenti in Italia, tra cui la società ALFA (C), cui è affidata la posa in opera del manto di copertura. Il contratto con C prevede che:

• i materiali necessari siano forniti dalla stessa società C;
• tali materiali siano prima ceduti e consegnati al Consorzio B in Italia, con trasferimento della proprietà;
• il Consorzio li spedisca poi alla propria stabile organizzazione in Ucraina, che provvede agli adempimenti fiscali locali;
• i materiali siano infine inviati al cantiere e utilizzati per i lavori.

La ricostruzione dell’istante è funzionale a evitare gli oneri legati alla procedura ucraina di accreditamento delle imprese straniere, necessaria per poter operare e importare i materiali nel territorio ucraino.

Quesiti posti dal Consorzio

Il Consorzio chiede se:

• la cessione dei materiali da C a B debba essere considerata una fase dell’esecuzione del subappalto e quindi esclusa da IVA ai sensi dell’art. 7, quarto comma, lettera a), del D.P.R. n. 633/1972;
• oppure se tale cessione costituisca un’operazione autonoma, territorialmente rilevante in Italia ai sensi degli artt. 1, 2 e 7, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972, pur restando separata dall’appalto di lavori fuori campo IVA.

Soluzione interpretativa dell’istante

Secondo il Consorzio, le due operazioni devono essere distinte:

• la cessione dei materiali costituisce una cessione di beni ed è soggetta a IVA in Italia;
• la prestazione di appalto relativa ai lavori sull’immobile in Ucraina è fuori campo IVA per carenza del requisito territoriale.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia osserva che, nonostante l’apparente unicità del contratto, le parti hanno in realtà regolato due rapporti giuridici diversi:

• una cessione di beni, con trasferimento della proprietà dei materiali in Italia;
• una prestazione di servizi/appalto per l’esecuzione dei lavori sull’immobile in Ucraina.

Nel sistema IVA, ciascuna operazione deve essere considerata autonoma, salvo il caso in cui la scomposizione risulti artificiosa rispetto a un nesso economico unitario. Nel caso esaminato, invece, le operazioni sono effettivamente distinte e tenute separate in funzione delle modalità operative e degli obblighi fiscali da assolvere in Ucraina.

Trattamento IVA della cessione dei materiali

La cessione dei materiali da C al Consorzio è soggetta a IVA, poiché riguarda beni esistenti nel territorio dello Stato ai sensi dell’art. 7, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972.

Trattamento dell’invio dei beni in Ucraina

La successiva spedizione dei beni in Ucraina da parte del Consorzio non integra una “cessione all’esportazione” ai sensi dell’art. 8, primo comma, del D.P.R. n. 633/1972, perché manca il trasferimento del diritto di proprietà sui beni all’estero. Ne consegue che:

• l’operazione non concorre alla formazione del plafond;
• il Consorzio non acquista, per tale operazione, la qualifica di esportatore abituale.

L’invio è qualificato come mera esportazione “franco valuta”.

Trattamento dei corrispettivi per i lavori sull’immobile

I corrispettivi relativi ai lavori eseguiti sull’immobile in Ucraina non sono assoggettati a IVA per mancanza del requisito territoriale, ai sensi dell’art. 7, quarto comma, lettera a), del D.P.R. n. 633/1972.

Conclusione

La risoluzione afferma dunque che:

• la vendita dei materiali in Italia è una cessione imponibile IVA;
• l’appalto per i lavori sull’immobile in Ucraina è fuori campo IVA;
• la spedizione dei materiali in Ucraina non costituisce cessione all’esportazione e non rileva ai fini del plafond.