Cassazione Civile, Sentenza n. 2223/2021 del 02/02/2021

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso d'accertamento relativo al 2001 emesso dall'Agenzia in relazione a un processo verbale della Guardia di Finanza che collegava il contribuente a ricavi illeciti derivanti dalla sottrazione e commercializzazione "in nero" di prodotti petroliferi. Il ricorrente denunciava, tra l'altro, la mancata allegazione all'avviso di determinate acquisizioni probatorie (trascrizioni di intercettazioni e consulenza tecnica) richiamate per relationem nel verbale e note al contribuente solo successivamente, a seguito della chiusura delle indagini penali. In subordine si censurava l'uso di presunzioni semplicissime e l'errata qualificazione dell'accertamento induttivo.

La decisione

La Corte accoglie il primo motivo: ha ritenuto nullo l'avviso d'accertamento per carenza della motivazione quando l'atto si fonda per relationem su documenti che il contribuente non conosceva e che non erano agevolmente conoscibili (in particolare intercettazioni e consulenza tecnica depositate nel procedimento penale). La sentenza impugnata è cassata e, decidendo nel merito, il ricorso del contribuente è accolto. I restanti motivi (presunzioni e onere della prova) sono dichiarati assorbiti. Sono compensate le spese del merito; l'Agenzia è condannata al pagamento delle spese di legittimità a favore del ricorrente, liquidate in dettaglio.

Norme richiamate

• art. 7, comma 1, legge 27 luglio 2000, n. 212

  Richiede che all'atto impositivo siano allegati i documenti richiamati nella motivazione, salvo che il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza di tali documenti in precedenza; dunque la menzione per relationem è legittima se i documenti sono posseduti o comunque agevolmente conoscibili dal contribuente.

• art. 42, commi 1 e 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Norme sul contenuto e motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte le interpreta unitamente all'art. 7 (legge 212/2000) nel senso che la motivazione non può limitarsi a richiamare documenti non noti al contribuente e non agevolmente reperibili.

• art. 56, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Riferimento alla disciplina IVA degli accertamenti; utilizzata per contestare valore del volume d'affari determinato per relationem, con la stessa regola circa l'allegazione/conoscibilità dei documenti richiamati.

• art. 39, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Norma che consente l'accertamento induttivo in presenza di violazioni contabili; nel ricorso il contribuente sosteneva che non fosse applicabile alla sua situazione personale (non imprenditore con obblighi contabili). Il motivo è stato assorbito dalla Corte in seguito alla decisione sul primo motivo.

• art. 55, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Disciplina dell'accertamento induttivo ai fini IVA; contestata in sede di merito dal contribuente ma non decisa per assorbimento dopo l'accoglimento del primo motivo.

• art. 2697 cod. civ.

  Regola l'onere della prova; il ricorrente lamentava la violazione per l'uso di presunzioni semplicissime da parte del giudice tributario. Anche questo motivo è rimasto assorbito dall'accoglimento del primo motivo.

• art. 38, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Norma sull'accertamento induttivo e presunzioni in presenza di omessa contabilità; è stata richiamata nella controversia ma la Corte non ha deciso nel merito perché ha accolto il motivo procedurale relativo alla motivazione.

Massime di principio

• Un avviso d'accertamento che richiami per relationem documenti deve allegare quei documenti o il contribuente deve averne avuto precedente integrale e legale conoscenza; in mancanza, l'atto può essere annullato per carenza di motivazione.
• Nel caso di doppia relationem (il documento richiamato a sua volta si riferisce ad altri atti), è necessario che i documenti secondari siano in possesso o almeno agevolmente conoscibili dal contribuente; se sono coperti da segreto investigativo e diventano noti solo dopo la notifica dell'avviso, la motivazione è viziata.
• Quando la documentazione richiamata è determinante per individuare la causa della pretesa impositiva (sia sotto il profilo soggettivo sia oggettivo), la loro non conoscibilità non è un mero vizio istruttorio ma invalida la descrizione della causa giustificativa dell'accertamento.
• Se l'illegittimità dell'atto è pacifica e non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, il giudice di legittimità può cassare e decidere direttamente in merito accogliendo il ricorso del contribuente.
• Sull'accertamento induttivo e sulle presunzioni: l'Amministrazione deve rispettare i presupposti normativi (es. obblighi contabili) per ricorrere a presunzioni anche gravi, precise e concordanti; l'uso di 'presunzioni semplicissime' quando non ricorrono i presupposti può essere contestato, ma il giudizio su tale profilo può restare assorbito se l'atto è annullato per vizi di motivazione.