Cassazione Penale, Sentenza n. 27320/2026 del 20/07/2026

Esito

La controversia

La vicenda riguarda un amministratore di due società, condannato in primo grado e poi parzialmente assolto in appello, per plurime omissioni tributarie: omesso versamento dell'IVA dovuta per gli anni d'imposta 2017, 2018 e 2019 e omesso versamento di ritenute dovute per i periodi d'imposta 2016, 2017, 2018 e 2019. In cassazione la difesa deduceva due motivi. Con il primo lamentava, in relazione all'art. 10-ter d.lgs. 74/2000 e all'art. 27 Cost., che la Corte di appello non avesse valutato la tesi dell'inesigibilità della condotta doverosa, distinta dalla semplice crisi di liquidità: sosteneva che l'imputato avesse dovuto scegliere tra pagamento del tributo e pagamento dei dipendenti, obblighi entrambi giuridicamente imposti, e che non fosse stata verificata la concreta inevitabilità della scelta compiuta; richiamava inoltre la transazione fiscale e la persistenza di una crisi strutturale dell'impresa. Con il secondo motivo deduceva che avrebbe dovuto operare la scriminante dell'adempimento del dovere ex art. 51 c.p., in quanto i crediti da lavoro sarebbero stati privilegiati rispetto al credito erariale e l'imprenditore, in situazione di incapienza, sarebbe stato tenuto a soddisfare prima le retribuzioni; sosteneva anche che il pagamento del tributo non avrebbe necessariamente integrato bancarotta preferenziale, mancando una procedura concorsuale e un dolo specifico di favoritismo verso un creditore.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto il primo motivo in parte generico e in parte infondato: ha richiamato l'orientamento consolidato secondo cui il reato di omesso versamento IVA è un reato omissivo istantaneo a dolo generico, e la crisi di liquidità non esclude la colpevolezza salvo prova rigorosa della non addebitabilità della crisi e dell'adozione di tutte le iniziative utili, anche sfavorevoli al patrimonio personale, per pagare il tributo. Nel caso concreto ha ritenuto corretta la motivazione di merito sulla esistenza di una difficoltà strutturale non assoluta, sull'impiego delle risorse per pagare dipendenti e costi correnti e sulla conseguente scelta di privilegiare altri creditori; ha aggiunto che la doglianza era generica perché non supportata da dati concreti su crisi, bilanci, dimensioni aziendali e incidenza dei mancati incassi. Ha poi escluso che l'inesigibilità possa operare come causa ultralegale di esclusione della punibilità fuori dai casi codificati, e ha ritenuto che il conflitto di doveri non fosse tra obblighi di pari rango, poiché il credito IVA è l'unico, nel caso, assistito da tutela penale specifica. Ha rigettato anche il secondo motivo, affermando che l'ordine dei privilegi rileva nelle procedure esecutive o concorsuali e non può giustificare l'inadempimento selettivo fuori da esse; inoltre ha escluso che il pagamento dell'IVA potesse integrare bancarotta preferenziale, sia per mancanza di prova di insolvenza o di fallimento al momento della scadenza, sia perché quel reato richiede dolo specifico di favorire un creditore in danno di altri, profilo incompatibile con l'adempimento di un obbligo tributario penalmente sanzionato. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese processuali.

Norme richiamate

• art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000

  Il reato di omesso versamento dell'IVA è omissivo, istantaneo e a dolo generico; la crisi di liquidità non esclude di per sé la responsabilità, salvo prova rigorosa della non addebitabilità della crisi e dell'adozione di tutte le iniziative idonee a soddisfare il debito tributario.

• art. 10-bis d.lgs. n. 74/2000

  Richiamato come fattispecie contestata in relazione all'omesso versamento delle ritenute dovute.

• art. 27 Cost.

  Invocato dalla difesa a sostegno del principio di inesigibilità; la Corte esclude che tale principio possa operare come causa ultralegale di esclusione della punibilità al di fuori delle ipotesi codificate.

• art. 606, comma 1, lett. b), c.p.p.

  Norma processuale richiamata per denunciare violazione di legge nei due motivi di ricorso.

• art. 606, comma 1, lett. e), c.p.p.

  Norma processuale richiamata per vizio di motivazione (omissione e contraddittorietà).

• art. 618 c.p.p.

  Richiamato per la richiesta di rimessione alle Sezioni Unite; la Corte esclude i presupposti del contrasto sufficientemente consolidato.

• art. 51 c.p.

  La scriminante dell'adempimento di un dovere non è applicabile per giustificare il mancato pagamento dell'IVA sulla base della preferenza accordata alle retribuzioni; il conflitto di doveri rileva solo tra obblighi di pari rango giuridico.

• art. 2740 c.c.

  Richiamato dalla difesa per sostenere la responsabilità patrimoniale del debitore e il tema della par condicio.

• art. 2741 c.c.

  Richiamato dalla difesa in relazione alla par condicio creditorum e all'ordine di preferenza tra crediti.

• art. 182-bis legge fallimentare

  Richiamato dalla difesa per menzionare una transazione fiscale intervenuta nel 2020, ritenuta non decisiva ai fini dell'esclusione della responsabilità.

• art. 2777 c.c.

  Richiamato dalla Corte per osservare che disciplina l'ordine dei privilegi sui beni mobili, ma non giustifica l'omissione del pagamento tributario nel caso concreto.

• art. 2778 c.c.

  Richiamato dalla Corte nello stesso contesto dell'ordine dei privilegi sui beni mobili.

• art. 2780, n. 4, c.c.

  Richiamato per evidenziare che, sul privilegio generale sugli immobili, è preferito il credito IVA di rivalsa.

• art. 216, terzo comma, legge fall.

  Richiamato per escludere che il pagamento dell'IVA, in assenza di procedura concorsuale e di dolo specifico di favoritismo, integri bancarotta preferenziale.

• art. 616 c.p.p.

  Norma applicata per la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali in conseguenza del rigetto.

Massime di principio

• Nel reato di omesso versamento IVA il fatto si consuma con il mancato pagamento dell'imposta dovuta entro il termine finale previsto dalla legge e richiede dolo generico; non è necessario uno specifico fine di evasione.
• La crisi di liquidità dell'impresa non esclude automaticamente la responsabilità per omesso versamento IVA: il contribuente deve allegare e provare una crisi non addebitabile a proprie scelte imprenditoriali e dimostrare di avere esperito tutte le iniziative concretamente idonee, anche pregiudizievoli per il proprio patrimonio, per adempiere al tributo.
• L'inesigibilità della condotta non costituisce una causa generale ultralegale di esclusione della punibilità utilizzabile al di fuori delle ipotesi codificate; per assumere rilievo deve collocarsi entro il perimetro delle cause di giustificazione o di non colpevolezza tipizzate.
• Il conflitto di doveri può assumere rilievo solo quando gli obblighi siano di pari rango giuridico; non è consentito opporre al mancato versamento di un tributo penalmente sanzionato la preferenza accordata ad altri pagamenti, se il legislatore ha attribuito alla prima obbligazione una tutela penale specifica.
• L'ordine dei privilegi creditorî opera nelle procedure esecutive o concorsuali e non legittima, fuori da tali contesti, la scelta di non adempiere a un'obbligazione penalmente presidiata per soddisfarne altre.
• Ai fini dell'invocazione di cause di esclusione della responsabilità in tema di omesso versamento IVA, la doglianza deve essere specifica e supportata da dati concreti sulla crisi aziendale, sulle risorse disponibili e sulle cause dell'inadempimento; l'allegazione generica non è sufficiente.
• Il pagamento delle retribuzioni ai dipendenti, pur essendo doveroso, non neutralizza di per sé il debito IVA quando l'imputato abbia comunque deciso di destinare le risorse disponibili a creditori diversi dall'Erario, senza dimostrare l'assoluta impossibilità di adempiere al tributo.
• La bancarotta preferenziale non è configurabile in via automatica come rischio ostativo al pagamento del tributo in assenza di insolvenza conclamata, di procedura concorsuale o del dolo specifico di favorire un creditore in danno di altri.

Come è indicizzato