Sentenza del 19/04/2024 n. 371 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto

Esito

La controversia

Impugnazione dell'annullamento dell'avviso di accertamento relativo al recupero a tassazione della svalutazione di un terreno edificabile classificato come rimanenza di magazzino. Il terreno, valorizzato in bilancio a costo specifico pari a € 1.073.950,23, era stato svalutato al valore di mercato di € 499.963,00; la differenza di € 573.987,23 era stata contestata dall'Agenzia in quanto, a suo avviso, la svalutazione delle rimanenze valutate a costo specifico non è fiscalmente ammessa ai sensi dell'art. 92 TUIR

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha riformato la sentenza di primo grado accogliendo l'appello dell'Agenzia delle Entrate e respingendo la pretesa difensiva della resistente. Il Collegio ha ritenuto che, ai fini fiscali, per i beni qualificabili come infungibili e valutati a costo specifico il valore fiscalmente rilevante sia il costo storico e che le svalutazioni contabili di tali rimanenze non abbiano rilevanza fiscale; di conseguenza l'Agenzia era legittimata a recuperare a tassazione la differenza contestata. La resistente è stata condannata al pagamento delle spese di lite (€ 8.565,20).

Norme richiamate

• art. 92 TUIR

  "A tal fine le rimanenze finali, la cui valutazione non sia effettuata a costi specifici o a norma dell'articolo 93, sono assunte per un valore non inferiore a quello che risulta raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore e attribuendo a ciascun gruppo un valore non inferiore a quello determinato a norma delle disposizioni che seguono"

  Il Collegio interpreta l'art. 92 nel senso che per le rimanenze valutate a costi specifici il valore fiscale è rappresentato dal costo storico, rendendo irrilevanti ai fini fiscali le svalutazioni effettuate in bilancio su beni infungibili

• art. 2426 n. 9 c.c.

  Richiamata per distinguere i beni fungibili (soggetti a valutazioni con metodi medi, FIFO, LIFO) dai beni infungibili; per i fungibili la differenza tra costo e valore corrente può assumere rilevanza informativa e fiscale

• art. 83 DPR 917/86 (art. 83 TUIR)

  "... valgono, anche in deroga alle disposizioni dei successivi articoli della presente sezione ..."

  Richiamato dalla resistente per sostenere la subordinarietà delle disposizioni fiscali ai principi civilistici; il Collegio comunque conferma che, pur riconoscendo principi contabili, la disciplina fiscale di art. 92 stabilisce limiti specifici

• art. 36 comma 2 n. 4) D.Lgs. 546/1992

  Citato nei motivi di gravame come presunta violazione procedurale/di diritto nell'atto impugnato (riferimento alle censure di legittimità della sentenza), ma non decisivo nel fondamento della decisione di merito

• Cass. n. 10773/2023

  Giurisprudenza richiamata per il principio secondo cui il criterio del minore fra valore di mercato/realizzo e costo specifico (art. 92, comma 5) non è applicabile ai beni non raggruppabili in categorie omogenee; quindi i beni valorizzati a costi specifici non sono assoggettati automaticamente alla regola del minore

Massime di principio

• Distinguere sempre tra beni infungibili e fungibili: gli infungibili (beni unici identificabili) valutati a costo specifico trovano generalmente pieno riconoscimento fiscale nel costo storico; le svalutazioni contabili su tali beni non producono automaticamente effetti fiscali.
• Per i beni fungibili, la disciplina fiscale ammette la valutazione per categorie omogenee e le svalutazioni possono assumere rilevanza fiscale se il valore di mercato/costo corrente differisce in misura apprezzabile dal costo.
• La regola del "minore tra valore di mercato/realizzo e costo" prevista dall'art. 92 TUIR non va applicata indiscriminatamente ai beni valutati a costo specifico e non raggruppabili in categorie omogenee.
• Le plusvalenze e minusvalenze immobiliari (per gli IAS adopter e in generale quando previsto) concorrono normalmente alla formazione del reddito in sede di realizzo; le rettifiche di valore non realizzate possono non incidere sul reddito imponibile.
• In contenzioso fiscale è fondamentale documentare la natura (fungibile/infungibile) dei beni, il metodo di valutazione adottato, e fornire prove sulla effettiva omogeneità della categoria se si vuole ottenere rilevanza fiscale per svalutazioni o rettifiche di valore.