Sentenza del 13/12/2023 n. 34942 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A.A. impugnava la revoca dei benefici "prima casa" concessi all'atto di acquisto di un immobile e l'avviso di liquidazione per imposta di registro e imposte ipocatastali notificato dall'Agenzia delle Entrate (10/02/2016). La ricorrente aveva previamente trasferito temporaneamente la quota di sua proprietà su un immobile al coniuge mediante mandato senza rappresentanza per la vendita (atto strumentale), poi acquistò un secondo immobile con agevolazioni "prima casa" assistito da mutuo; successivamente, per mancata vendita, il bene originario rientrò nella sua disponibilità. L'Ufficio aveva ravvisato mancata sussistenza dei requisiti per l'agevolazione (essere non proprietario di altra abitazione) e sospetto intento elusivo. In Cassazione A.A. deduceva, tra l'altro, violazione dell'art.20 del D.P.R. n.131/1986 (divieto di valorizzare elementi extratestuali per riassegnare la qualificazione giuridica dell'atto) e contestava l'applicazione dei principi di abuso del diritto (art.10-bis L. n.212/2000) nonchè la dedotta interpretazione errata della Nota II-bis sulla decadenza delle agevolazioni.

La decisione

La Corte rigetta il ricorso. Ha ritenuto che la decisione della Commissione Tributaria Regionale si fondasse principalemente su un elemento oggettivo e autonomo: al momento dell'acquisto agevolato la ricorrente risultava, di fatto, titolare continuativa dell'altro immobile perché il trasferimento al mandatario era meramente provvisorio/strumentale ai sensi dell'art.1719 c.c.; ciò escludeva il presupposto richiesto dalla Nota II-bis per l'agevolazione "prima casa". La Corte ha precisato che la CTR non ha operato una riassegnazione giuridica dell'atto ai sensi dell'art.20 (quindi il divieto di usare elementi extratestuali per cambiare la qualificazione nominale non si applicava alla verifica della sussistenza dei requisiti dell'agevolazione), e che ogni richiamo all'elusività era comunque secondario rispetto alla ratio decisoria principale. Ha inoltre confermato il principio secondo cui il trasferimento a mandatario senza rappresentanza è fiscalmente neutro e non costituisce una effettiva dismissione patrimoniale. Spese compensate; rigetto del ricorso in via principale.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa parte prima, art. 1, Nota II-bis (agevolazioni "prima casa")

  Nota II-bis, commi 1 lett. b) e c)

  La Corte ha interpretato la norma nel senso che il requisito dell'impossidenza di altri immobili riguarda la situazione di fatto al momento dell'acquisto; un trasferimento meramente strumentale/provvisorio (mandato senza rappresentanza) non realizza una reale dismissione e dunque non consente il beneficio.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20 (divieto di valorizzazione di elementi estrinseci per riassegnare la qualificazione dell'atto)

  La Corte ha chiarito che l'art.20 ostacola la riassegnazione giuridica sostanziale dell'atto sulla base di elementi extratestuali solo quando l'Amministrazione intenda qualificare diversamente l'atto ai fini tariffari; non impedisce invece i controlli dell'Amministrazione sulla effettiva sussistenza dei presupposti agevolativi.

• L. n. 205 del 2017; L. n. 145 del 2018 (modifiche interpretative riferite all'art.20)

  art.1, comma 87 lett. a) L. 205/2017; art.1 comma 1084 L. 145/2018

  Le modifiche richiamate non erano decisive nella decisione di merito poiché la CTR non aveva basato la revoca su una riassegnazione della natura giuridica dell'atto, ma su un'accertata insussistenza del presupposto materiale dell'agevolazione.

• L. n. 212 del 2000, art. 10-bis (abuso del diritto) e D.Lgs. n. 128 del 2015

  La Corte ha rilevato che, pur essendovi riferimenti in sentenza a possibili elementi elusivi, la decisione resisteva autonomamente per la mancata dismissione reale del bene; pertanto i profili di abuso del diritto non erano determinanti per la decisione cassazionale.

• Codice Civile, art. 1719 (mandato senza rappresentanza)

  Il trasferimento al mandatario senza rappresentanza è considerato strumentale e provvisorio: non produce un definitivo incremento patrimoniale nella sfera del mandatario e quindi è fiscalmente neutro ai fini della verifica della capacità contributiva e della sussistenza dei presupposti dell'agevolazione.

• D.P.R. n. 600/1973 e D.P.R. n. 601/1973 (richiami tecnici sul regime del mutuo e imposte)

  Richiamate nel quadro fattuale (mutuo con imposta sostitutiva) ma non decisive nella ratio della Corte riguardo alla revoca delle agevolazioni.

Massime di principio

• Per fruire dell'agevolazione "prima casa" conta la situazione di fatto al momento dell'acquisto: un trasferimento formale/interinale (es. mandato senza rappresentanza) non equivale a una reale dismissione dell'immobile e può impedire il riconoscimento del beneficio.
• L'art.20 (divieto di valorizzare elementi estrinseci per mutare la qualificazione dell'atto) tutela dall'arbitraria riassegnazione giuridica degli atti, ma non impedisce all'Amministrazione di verificare la veridicità dei presupposti sostanziali dell'agevolazione; controlli che emergono da fatti estranei all'atto sono ammessi se non consistono in una riqualificazione del negozio.
• Le contestazioni per abuso del diritto (art.10-bis) richiedono la dimostrazione che l'operazione sia priva di sostanza economica e diretta essenzialmente a ottenere un vantaggio fiscale; tuttavia, anche quando si ravvisi un intento elusivo, l'Amministrazione può alternativamente fondare la revoca su fatti oggettivi (es. inesistenza della dismissione) indipendenti dall'antielusività.
• Il trasferimento a mandatario senza rappresentanza ha natura meramente strumentale e, se usato per esecuzione di mandato, è generalmente considerato fiscalmente neutro: chi intende ottenere la non appartenenza a un bene ai fini fiscali dovrebbe provare la reale e definitiva perdita della disponibilità e non solo l'intento e la forma negoziale.
• In sede di impugnazione, quando la decisione di merito poggia su più ragioni autonome, il soccombente deve censirle tutte per ottenere la cassazione: basti una ratio valida per far resistere la decisione.