Risposta n. 190 del 13/06/2019

Recupero dell’IVA sospesa in caso di passaggio al regime forfettario e procedura concorsuale infruttuosa

L’interpello riguarda un contribuente che aveva aderito alla liquidazione dell’IVA secondo la contabilità di cassa e che, dal 2019, intendeva transitare al regime forfettario. Il tema centrale è la gestione dell’IVA rimasta sospesa su corrispettivi non ancora incassati da un committente assoggettato ad amministrazione straordinaria e le modalità di recupero dell’imposta eventualmente già versata qualora la procedura si concluda senza pagamento.

Fattispecie rappresentata dall’istante

Nel periodo d’imposta 2015 l’istante aveva optato per il regime di cassa di cui all’articolo 32-bis del decreto-legge 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla legge 7 agosto 2012, n. 134. Tale regime consente di differire l’esigibilità e il versamento dell’IVA al momento dell’incasso del corrispettivo.

In concreto, il contribuente aveva rinviato fino alla fine del 2018 il versamento dell’IVA relativa a corrispettivi fatturati a un committente ammesso a una procedura di amministrazione straordinaria prevista dalla cosiddetta "Legge Marzano", senza che i pagamenti fossero ancora avvenuti.

L’istante prospettava poi l’ingresso nel regime forfettario, disciplinato dall’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, a partire dal 2019.

Quesito posto all’Agenzia

Il contribuente chiedeva chiarimenti su due profili:

• come trattare l’IVA rimasta sospesa fino al 2018, in vista dell’accesso al regime forfettario dal 2019;
• come recuperare l’IVA eventualmente versata qualora, alla chiusura della procedura di amministrazione straordinaria, i corrispettivi risultassero definitivamente insoluti.

Soluzione interpretativa proposta dall’istante

Secondo l’istante, per poter applicare il regime forfettario dal 2019 era necessario far confluire nella dichiarazione IVA relativa al 2018 l’imposta ancora sospesa sui corrispettivi non pagati dal committente in amministrazione straordinaria. Tale impostazione era stata seguita nella dichiarazione IVA 2019.

Quanto all’eventuale mancato incasso finale, il contribuente riteneva di poter emettere, alla chiusura della procedura concorsuale, una nota di variazione in diminuzione ai sensi dell’articolo 26 del dPR 26 ottobre 1972, n. 633, e presentare la dichiarazione annuale IVA per recuperare l’imposta versata, pur in presenza del regime forfettario che non prevede, in via ordinaria, il medesimo obbligo.

Normativa richiamata e quadro di riferimento

L’Agenzia richiama in particolare:

• l’articolo 32-bis del d.l. n. 83/2012, che disciplina il regime IVA per cassa e differisce l’esigibilità dell’imposta all’incasso del corrispettivo, con una regola speciale per le procedure concorsuali;
• l’articolo 1, comma 62, della legge n. 190/2014, che regola il passaggio da un regime di ordinaria applicazione dell’IVA a un regime senza rivalsa, imponendo di includere nell’ultima liquidazione dell’anno anche l’IVA relativa alle operazioni non ancora esigibili;
• l’articolo 26 del dPR n. 633/1972, relativo alle note di variazione in diminuzione;
• gli articoli 19 e seguenti del dPR n. 633/1972, in tema di detrazione;
• l’articolo 30-ter del dPR n. 633/1972, che disciplina l’istanza di restituzione dell’imposta non dovuta entro due anni dal versamento o, se successivo, dal verificarsi del presupposto della restituzione.

L’Agenzia richiama inoltre il principio di neutralità dell’IVA, anche alla luce della giurisprudenza della Corte di giustizia UE.

Soluzione interpretativa dell’Agenzia

L’Amministrazione finanziaria ritiene corretto il comportamento dell’istante che ha fatto concorrere l’IVA sospesa nelle liquidazioni pregresse nell’ultima liquidazione relativa all’anno solare 2018.

Viene osservato che l’articolo 1, comma 62, della legge n. 190/2014 prevede espressamente che, nell’ultima liquidazione dell’anno in cui si applica l’IVA, debbano essere computate anche le operazioni per le quali non si è ancora verificata l’esigibilità, comprese quelle soggette all’articolo 32-bis del d.l. n. 83/2012.

Parere dell’Agenzia sulla nota di variazione e sul rimborso

Sul secondo profilo, l’Agenzia esclude che, dopo il passaggio al regime forfettario, l’istante possa recuperare l’IVA versata e non incassata mediante nota di variazione in diminuzione ex articolo 26, comma 2, del dPR n. 633/1972. La ragione è che il regime forfettario non consente l’esercizio del diritto alla detrazione ai sensi dell’articolo 19 del medesimo decreto, con conseguente impossibilità di utilizzare tale meccanismo ordinario di recupero.

In alternativa, per rispettare il principio di neutralità dell’imposta, l’Agenzia indica la possibilità di presentare istanza di rimborso ai sensi dell’articolo 30-ter del dPR n. 633/1972. Il termine è quello di due anni dalla data del versamento dell’imposta, ovvero, se successivo, dal giorno in cui si verifica il presupposto per la restituzione.

Presupposto per la restituzione

L’interpello precisa che il presupposto per chiedere il rimborso coincide con la definitività del piano di riparto finale, successiva alla scadenza del termine per l’opposizione dei creditori, dalla quale risulti l’infruttuosità della procedura concorsuale.

Conclusioni operative

In sintesi, il documento chiarisce che:

• l’IVA sospesa nel regime di cassa va inclusa nell’ultima liquidazione dell’anno 2018 prima dell’accesso al regime forfettario;
• se la procedura di amministrazione straordinaria si chiude senza pagamento, non è possibile emettere una nota di variazione in diminuzione nel regime forfettario;
• il recupero dell’imposta deve avvenire tramite rimborso ex articolo 30-ter del dPR n. 633/1972, entro il termine biennale decorrente dal presupposto della restituzione.

L’Agenzia, quindi, conferma l’impostazione di fondo sul versamento dell’IVA sospesa, ma indirizza il contribuente verso lo strumento del rimborso e non verso la variazione in diminuzione.