Cassazione Civile, Ordinanza n. 40947/2021 del 21/12/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria aveva recuperato imposta di registro proporzionale su una serie di operazioni societarie tra loro collegate: costituzione di una società, aumento di capitale, conferimento di ramo d'azienda e successiva cessione della partecipazione sociale a terzi. Secondo l'Ufficio, tali atti andavano letti unitariamente e riqualificati, ai fini dell'imposta di registro, come un diverso assetto negoziale sostanziale, in particolare come cessione/compravendita o comunque come fenomeno unitario idoneo a determinare l'imposizione proporzionale sul valore complessivo. La società aveva ottenuto accoglimento in primo e secondo grado. Nel ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva violazione degli artt. 20 e 51 del d.P.R. n. 131/1986, sostenendo che l'art. 20 consente di attribuire prevalenza alla causa reale e all'effettivo risultato economico degli atti, anche se frazionati in più negozi collegati, e che il collegamento negoziale può essere considerato anche in chiave antielusiva, in coerenza con il principio di capacità contributiva e con il divieto di abuso del diritto.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondata la censura dell'Amministrazione e ha confermato la decisione della CTR. Ha ribadito che, in tema di imposta di registro, l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 non è una norma antielusiva, ma una norma di qualificazione dell'atto presentato alla registrazione sulla base del suo contenuto giuridico intrinseco; pertanto non consente di riqualificare il negozio facendo ricorso ad atti collegati o a elementi extratestuali per costruire un diverso schema negoziale in chiave antiabuso. La Corte ha richiamato la giurisprudenza costituzionale e la disciplina sopravvenuta che ha confermato la natura di "imposta d'atto" dell'imposta di registro. Spese compensate per l'evoluzione normativa e giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Viene invocato come parametro del motivo per violazione di legge in cassazione.

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  È norma di interpretazione e qualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro, da leggere sulla base del contenuto dell'atto registrato, non come clausola antielusiva generale né come base per valorizzare atti collegati in funzione di riqualificazione sostanziale.

• art. 51 d.P.R. n. 131/1986

  È richiamato nel motivo dell'Agenzia, ma la decisione si concentra sull'art. 20 e non sviluppa un'autonoma ratio su questa norma.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10-bis

  È evocato come disciplina dell'abuso del diritto, distinta dall'art. 20 dell'imposta di registro, e non automaticamente estensibile alle imposte indirette.

• L. n. 205/2017, art. 1, comma 87

  "sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati"

  Ha chiarito il criterio interpretativo dell'art. 20, riaffermando la centralità dell'atto presentato e l'esclusione di elementi extratestuali e atti collegati, salvo le norme successive.

• L. n. 145/2018, art. 1, comma 1084

  Qualifica la modifica dell'art. 20 operata nel 2017 come interpretazione autentica.

• artt. 3 e 53 Cost.

  Sono menzionati per dare conto del vaglio costituzionale che ha escluso l'illegittimità della disciplina dell'art. 20 come modificato.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986 impone una qualificazione giuridica dell'atto sulla base del suo contenuto intrinseco, ma non autorizza l'Amministrazione finanziaria a costruire una riqualificazione antielusiva fondata su atti collegati o su elementi extratestuali.
• L'eventuale contrasto con operazioni elusive va affrontato con gli strumenti specifici dell'abuso del diritto previsti dall'art. 10-bis dello Statuto del contribuente, non tramite l'art. 20 dell'imposta di registro.
• La disciplina dell'imposta di registro resta un'imposta d'atto: oggetto dell'imposizione sono gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, non il risultato economico complessivo di una pluralità di operazioni.
• L'interpretazione autentica introdotta dal legislatore conferma che, ai fini dell'art. 20, non possono essere considerati atti collegati o dati extratestuali per superare lo schema negoziale tipico risultante dall'atto registrato.
• La riqualificazione dell'atto ai fini fiscali non può spingersi fino a disconoscere l'assetto negoziale formalmente e sostanzialmente emergente dall'atto, se non nei limiti delle specifiche norme antielusive e con le relative garanzie procedimentali.

Come è indicizzato