Risoluzione n. 373 del 14/12/2007

Permuta immobiliare e trattamento fiscale dell’operazione

La Risoluzione n. 373/E del 14 dicembre 2007 esamina un interpello relativo alla corretta applicazione dell’IVA e degli effetti fiscali di una operazione di permuta immobiliare con terzo beneficiario. L’Agenzia delle Entrate qualifica l’operazione come permuta tra Interporto – ALFA s.p.a. e Ferrovie dello Stato s.p.a., escludendo che la presenza del Comune quale beneficiario finale produca effetti tali da ricondurre una delle cessioni nell’ambito dell’esenzione IVA invocata dall’istante.

Fattispecie descritta nell’istanza

L’operazione prospettata consiste in due cessioni contestuali:

• cessione da Interporto a Ferrovie dello Stato s.p.a. di un terreno suscettibile di utilizzazione edificatoria, da adibire a scalo ferroviario delle merci;
• cessione da Ferrovie dello Stato s.p.a. a Interporto di un altro terreno suscettibile di utilizzazione edificatoria, attualmente adibito a pubblico parcheggio gratuito, con effetti deviati a favore del Comune, quale terzo beneficiario, ai sensi dell’articolo 1411 del codice civile, per la destinazione a parcheggio pubblico.

L’istante chiede chiarimenti in materia di imposizione indiretta.

Tesi prospettata dal contribuente

Secondo l’Interporto:

• la cessione da Interporto a Ferrovie dello Stato s.p.a. sarebbe soggetta ad IVA, con base imponibile pari al valore normale ai sensi degli articoli 13 e 14 del d.P.R. n. 633 del 1972, e con imposta di registro in misura fissa per effetto dell’articolo 40 del Testo unico dell’imposta di registro;
• la cessione da Ferrovie dello Stato s.p.a. a Interporto sarebbe anch’essa rilevante ai fini IVA, ma esente ex articolo 10, comma 1, n. 12, del d.P.R. n. 633 del 1972, perché effettuata a titolo gratuito a favore del Comune, con base imponibile determinata sul valore normale e registro in misura fissa.

Valutazioni preliminari dell’Agenzia

L’Agenzia osserva che la descrizione del caso non è sufficientemente circostanziata e specifica, in riferimento all’articolo 3, comma 1, lettera b), del DM 26 aprile 2001, n. 209. Tuttavia, in applicazione del principio di collaborazione e buona fede di cui all’articolo 10 della legge n. 212 del 2000, procede comunque all’esame del merito, precisando che resta ferma la competenza dell’Ufficio locale per la qualificazione del negozio giuridico sulla base di ulteriori elementi di fatto.

Contratto a favore di terzo e rilevanza fiscale

La Risoluzione richiama la natura del contratto a favore di terzo ex articolo 1411 c.c.:

• parte contrattuale è lo stipulante;
• il terzo beneficiario non è parte né in senso sostanziale né formale;
• il terzo riceve gli effetti di un rapporto già validamente costituito, ma non assume obbligazioni verso il promittente.

Ne consegue che, ai fini fiscali, rileva il rapporto sinallagmatico tra promittente e stipulante, cioè il nesso di interdipendenza tra le obbligazioni delle parti, a prescindere dal fatto che il vantaggio patrimoniale sia deviato verso il terzo. La deviazione degli effetti a favore del terzo non interrompe tale nesso.

Qualificazione dell’operazione come permuta

Secondo l’Agenzia, nel caso concreto l’operazione tra Interporto e Ferrovie dello Stato s.p.a. configura una permuta di beni immobili. In tale schema:

• entrambe le cessioni rientrano nel campo di applicazione dell’IVA, sussistendo sia il requisito soggettivo sia quello oggettivo;
• il Comune, quale terzo beneficiario, non assume alcuna rilevanza fiscale nella qualificazione dell’operazione;
• la deviazione degli effetti contrattuali a favore del Comune non consente di ricondurre la cessione immobiliare all’esenzione di cui all’articolo 10, n. 12, del d.P.R. n. 633 del 1972, mancando i presupposti di legge.

Base imponibile e autonomia delle operazioni permutative

L’Agenzia richiama l’articolo 11 del d.P.R. n. 633 del 1972, secondo cui nelle permute ciascuna cessione o prestazione è autonomamente assoggettata ad IVA. La base imponibile è determinata dall’articolo 13, comma 2, lettera d), dello stesso decreto, che per le operazioni permutative fa riferimento al valore normale dei beni e dei servizi che formano oggetto di ciascuna operazione.

Conclusioni dell’Agenzia

Per la fattispecie esaminata l’Agenzia afferma che:

• la cessione da Interporto a Ferrovie dello Stato s.p.a. del terreno edificabile da destinare a scalo ferroviario delle merci è soggetta ad IVA con aliquota ordinaria del 20 per cento;
• la cessione da Ferrovie dello Stato s.p.a. a favore di Interporto, con effetti deviati al Comune, del terreno edificabile antistante la stazione non può beneficiare dell’esenzione ex articolo 10, comma 1, n. 12, del d.P.R. n. 633 del 1972, ma va anch’essa assoggettata ad IVA con aliquota ordinaria del 20 per cento.

Imposta di registro

In applicazione del principio di alternatività IVA–registro di cui all’articolo 40 del Testo unico dell’imposta di registro, per gli atti relativi a cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti ad IVA l’imposta di registro si applica in misura fissa.